상속인이 실제 지급받지 아니한 피상속인의 퇴직금을 상속재산가액에 포함할 것인지 여부

심사청구를 기각한다.

ㅇㅇ지방국세청장은 ㅇㅇㅇ 등 5명의 청구인(이하청구인들이라 한다)이 2000. 11. 30. 피상속인인 ㅇㅇㅇ(이하피상속인이라 한다)의 사망으로 상속받은 건물 등 상속재산가액 3,519,535,573원에 대한 상속세 371,116,140원을 2001. 5. 29. 처분청에 신고한 데 대하여 2003. 6. 10.부터 같은 해 10. 9.까지 이에 대한 상속세 조사를 실시하여 피상속인에게 지급될 퇴직금추계액 134,465,269원(이하이 사건 퇴직금이라 한다) 등 계 294,290,269원을 상속재산가액에 가산하여 상속세 105,215,040원을 추가 부과․고지하도록 2003. 11. 13. 처분청에 상속세결정결의서(안)을 통보하였고, 처분청은 이를 2003. 11. 19. ㅇㅇ지방국세청장으로부터 통보받아 부과ㆍ고지하는 처분(이하이 사건 부과처분이라 한다)을 하였다.

• 가. 청구 취지 이 사건 부과처분을 경정하게 하여 달라는 취지의 청구
• 나. 청구 이유

(1) 청구인들이 피상속인이 근속한 회사로부터 지급 받을 수 있는 퇴직금추계액 134,465,260원을 실제 지급받지 아니 하였는데도 상속재산가액에 포함하여 상속세를 과세한 것은 국세기본법 제14조 제2항 에서 규정한 실질과세원칙에 어긋나며, 상속개시 이후에 만들어진 국세청 예규(제도46014-12214, 2001. 7. 18.)에 따라 과세한 것은 국세기본법 제18조 에서 규정한 소급과세금지원칙에 위배되므로 이를 상속재산가액에 포함하여 과세함은 부당하다.

(2) 상속인들이 퇴직금을 받지 않음으로써 회사는 당기순이익이 증가하여 그에 상응하는 법인세를 추가로 부담하는 바, 상속인에게 상속세를 과세하게 되면 동일사안에 대하여 이중과세하는 문제점이 발생하게 되므로 부당하다.

• 가. 다툼 실제 지급받지 아니한 피상속인의 퇴직금추계액을 상속재산가액에 포함할 것인지 여부
• 나. 인정 사실 이 사건 일건 기록에 따르면 다음과 같은 사실이 인정된다.

(1) 피상속인이 2000. 11. 30. 사망함에 따라 피상속인 소유의 토지 11필지50,586.9㎡, 건물 4동 1,362.02㎡ 및 골프회원권 등 재산을 피상속인의 처 ㅇㅇㅇ와 자 ㅇㅇㅇ, ㅇㅇㅇ, ㅇㅇㅇ, ㅇㅇㅇ이 상속받았다.

(2) 청구외 ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ(주)의 1999년도 결산서에 첨부된 “퇴직금추계액 명세서”를 보면 피상속인은 1976. 11. 1. 입사하여 1999년도 말 현재 퇴직금추계액은 129,347,214원이고, ㅇㅇ지방국세청장이 조사하여 결정한 후 ㅇㅇ세무서장에게 통보한 상속세결정결의서의 첨부서류인 “상속재산 종류별 명세서”에 보면 피상속인의 사망할 때까지의 퇴직금추계액은 134,465,269원(=평균임금 5,583,333원×근속기간 24년 1월)으로 계상되어 있다.

(3) 2001. 5. 21. 작성된 ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ(주)의 이사회의사록에 따르면 위 상속인들의 뜻에 따라 이 사건 퇴직금을 지급하지 않기로 이사 전원(ㅇㅇㅇ 등 3명)이 이의없이 의결한 것으로 되어 있고, 위 법인의 장부 등에 의하여 이 사건 퇴직금이 지급되지 아니한 것이 확인된다.

(4) 청구인들은 상속재산가액을 3,519,535,573원으로 평가한 후 이에 채무 690,000,000원 등 736,294,358원을 차감하고, 일괄공제 500,000,000원과 배우자상속공제 727,829,320원 계1,227,829,320원을 공제한 상속세과세표준액 1,430,878,185원에 대한 상속세 371,116,140원을 2001. 5. 29. ○○세무서장에게 신고하였다.

(5) ㅇㅇ지방국세청장은 2003. 6. 10.부터 같은 해 10. 9.까지 상속인들에 대한 상속세를 조사하면서 위 피상속인에게 지급될 퇴직금추계액 134,465,269원과 증여재산가액 156,000,000원 등 계 294,290,269원을 상속재산가액에 가산하여 상속세 105,215,040원(가산세 포함)을 추가 부과ㆍ고지하도록 2003. 11. 13. 처분청인 ㅇㅇ세무서에 통보하였고, 처분청은 ㅇㅇ지방국세청장으로부터 통보받은 상속세결정결의서(안)대로 2003. 11. 19. 상속세를 부과ㆍ고지하였다

• 다. 관계 법령의 규정

(1) 구 상속세및증여세법(2002. 12. 18. 법률 제6780호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제1조 제1항에는상속(유증과 증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 포함한다. 이하 같다)으로 인하여 상속개시일(실종선고로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 실종선고일을 말한다. 이하 같다) 현재 다음 각 호의 1에 해당하는 상속재산이 있는 경우에는 그 상속재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 상속세를 부과한다.라고 규정하면서 그 제1호에국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 자(이하 "거주자" 라 한다)의 사망의 경우에는 거주자의 모든 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)을 열거하고 있다.

(2) 구 상속세및증여세법 제7조 제1항 에는제1조의 규정에 의한 상속재산에는 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다.라고 규정하고 있다.

(3) 구 상속세및증여세법 제10조 에는퇴직금ㆍ퇴직수당ㆍ공로금ㆍ연금 또는 이와 유사한 것으로서 피상속인에게 지급될 것이 피상속인의 사망으로 인하여 지급되는 것에 대하여는 그 금액은 상속재산으로 본다.라고 규정하고 있다. (4) 국세기본법 제14조 제1항 에는과세의 대상이 되는 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.라고 규정하고 있고, 제2항에는세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다.라고 규정하고 있다. (5) 국세기본법 제18조 제2항 에는국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래에 대하여는 그 성립 후의 새로운 세법에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다.라고 규정하고 있고, 제3항에는세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다.라고 규정하고 있다. (6) 민법 제1005조에는상속인은 상속개시된 때로부터 피상속인의 재산에 관한 포괄적 권리의무를 승계한다.라고 규정하고 있다.

• 라. 판단 구 상속세및증여세법 제10조 제1항 에 따르면 피상속인에게 지급될 퇴직금이 피상속인의 사망으로 인하여 지급되는 것에 대하여는 그 금액은 상속재산으로 보도록 되어 있고, 위 인정사실(2)에서 보는 바와 같이 피상속인은 청구외 ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ(주)에 1976. 1. 1. 입사하여 2000. 11. 30. 사망할 때까지 24년 1월을 근무하여 사망할 때까지 퇴직금추계액이 134,465,269원임을 알 수 있다. 그런데 상속인들은 피상속인의 퇴직금을 받지 않기로 결정하고 이를 위 법인에 요청하였고, 위 법인도 2001. 5. 21. 이사회의(이사 3명: ㅇㅇㅇ, ㅇㅇㅇ, ㅇㅇㅇ)를 개최하여 이를 전원 이의 없이 의결하고, 실제 퇴직금을 지급하지 아니하였으므로 (가) 구 상속세및증여세법 제10조 에서 규정한 상속재산으로서의 퇴직금에 해당하지 않고, (나) 국세기본법 제14조 제2항 에서 규정한 실질과세원칙에 어긋나며, 또한, (다) 상속개시 이후에 만들어진 국세청 예규(제도 46014-12214, 2001. 7. 18.)에 따라 과세한 것은 국세기본법 제18조 에서 규정한 소급과세금지의 원칙에 위배된다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다.

(1) 첫 번째 주장에 관하여 본다. 청구인은 피상속인의 사망으로 인하여 실제 지급 받은 것에 대하여만 상속재산으로 보아야 한다고 주장하고 있으나, 민법 제1005조, 구 상속세및증여세법 제1조 의 규정에 따르면 상속인은 상속개시된 때로부터 피상속인의 재산에 관한 포괄적 권리의무를 승계하도록 되어 있고 상속세 납세의무도 상속을 개시할 때 성립하며 상속세 과세대상은 상속개시일 현재 피상속인의 모든 재산인 바, 비록 상속인들이 이 사건 퇴직금을 받지 않았다 하더라도 이 사건 퇴직금은 상속재산에 포함된다고 할 것이다.

(2) 두 번째 주장에 관하여 본다. 청구인은 퇴직금을 실제 지급 받지 아니하였으므로 국세기본법 제14조 제2항 에 따른 소득이나 수익이 발생하지 아니하였다고 주장하나, 위 (1)항에서 살펴본 바와 같이 피상속인의 사망과 동시에 상속이 개시되고 상속이 개시된 때로부터 피상속인의 재산에 관한 포괄적 권리의무가 상속인에게 승계되는 것이어서 청구인들은 이 사건 퇴직금을 상속한 것으로 보아야 하므로 실질과세원칙에 위배한 것으로 볼 수 없다 할 것이다.

(3) 세 번째 주장에 관하여 본다. 청구인은 국세청 예규(재산01254-1817, 1985. 6. 17.)에 따르면 피상속인의 사망에 따른 퇴직금이 상속인 또는 상속인 이외의 자에게 실제 지급되지 아니한 경우에는 이에 상당한 부분에 대한 상속세 부과문제는 발생하지 아니한다고 되어 있는데도 처분청이 피상속인의 사망(사망일자: 2000. 11. 30.) 이후의 국세청 예규(제도 46014-12214, 2001. 7. 18.)에 따라 피상속인의 사망으로 인하여 피상속인에게 지급될 퇴직금을 수령할 권리가 있는 상속인들이 그 권리를 포기한 경우 상속인들이 이 사건 퇴직금을 상속받아 퇴직금지급의무자인 위 법인에게 증여한 것으로 보아 이 사건 퇴직금에 대한 상속세를 부과한 것은 소급과세금지의 원칙에 위배된다고 주장하고 있고, 국세기본법 제18조 제3항 의 규정에도 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니하도록 규정하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. 청구인의 주장과 같이 퇴직금이 실제 지급되지 아니한 경우에는 이에 상당한 부분에 대한 상속세 부과문제는 발생하지 아니한다는 위 국세청 예규(재산01254-1817, 1985. 6. 17.)가 있었으나, 이 건 상속개시 전인 1996. 4. 30. 국세청 예규(재삼46014-1091, 1996. 4. 30.)는 위 예규와 달리 피상속인이 사망함으로 인하여 그가 근무하던 직장으로부터 상속인이 지급받아야 할 퇴직금에 대하여는 상속세를 과세하여야 하는 것으로 해석하고 있으므로, 관계법령의 취지와 위 1996년의 예규에 따라 이루어진 이 사건 부과처분은 소급과세금지의 원칙에 반한다고 할 수 없다 할 것이다. 아울러, 청구인은 상속인들이 퇴직금을 받지 않음으로써 회사는 당기순이익이 증가하여 그에 상응하는 법인세를 추가로 부담하게 되는 바, 상속인에게 상속세를 과세하게 되면 동일사안에 대하여 이중과세하는 문제점이 발생하게 되므로 부당하다고 주장하므로 살피건대, 법인세는 위 회사의 사업소득에 대한 세금을 위 회사에게 부과하는 것이고, 상속세는 이 사건 상속재산에 대한 세금을 상속인인 청구인에게 부과하는 것으로서 그 과세대상과 납세의무자를 달리하므로 이중과세에 해당한다고 볼 수 없다 할 것이다.

그렇다면 처분청이 이 사건 퇴직금을 상속재산가액에 포함하여 한 이 사건 부과처분은 정당하고 이 사건 심사청구는 이유 없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.