특수관계자간 공동사업을 위하여 현물출자하였을 경우 양도소득세 과세대상인지 여부

심사청구를 기각한다.

처분청은 청구인의 배우자인 망 ㅇㅇㅇ이 1996. 5.경 청구인의 자인 청구외 ㅇㅇㅇ과 부동산임대사업을 공동으로 하기 위하여 동업계약을 체결하고 망 ㅇㅇㅇ이 1978. 4. 7.과 같은 해 12. 28.에 취득한 ㅇㅇㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 255.2㎡(이하이 사건 토지라 한다)를 조합에 현물출자한 데 대하여 2002. 1. 2. 이 사건 토지 전체에 대한 양도소득세 90,673,930원(가산세 포함)을 청구인에게 결정 고지하였다.(이하이 사건 부과처분이라 한다)

• 가. 청구 취지 이 사건 부과처분을 취소하게 하여 달라는 취지의 청구
• 나. 청구 이유 (1) 소득세법 제43조 제3항 은 특수관계자간의 공동사업시 구성원에게 분배되는 소득 모두를 그 중 1인의 소득으로 보아 과세하고 있는 점을 감안할 때 특수관계자간의 공동사업은 사실상 인정되고 있지 아니하므로 공동사업에 제공된 토지에 대하여 양도소득세를 부과함은 모순이고,

(2) 상당기간 동안 특수관계자간의 공동사업에 현물출자한 재산에 대하여 양도소득세의 과세가 이루어지지 않았고, 청구인에 대하여 과세가 가능한 시점으로부터 5년 7개월이 경과한 시점까지 과세가 이루어지지 않은 점 등에서 양도소득세를 과세하는 것은 비과세 관행에 반하는 것이며,

(3) 양도소득세 과세대상이라 하더라도 1996. 3. 15. 이전에 대지사용승낙을 하였으므로 그 이전에는 현물출자재산 중 자기지분을 제외하고 양도한 것으로 보던 국세청 예규에 따라 자기지분 감소분(50%)에 대하여만 과세되어야 할 것이다.

• 가. 다툼 특수관계자간 공동사업을 위하여 토지를 출자하였을 경우 양도소득세 과세대상인지와 현물출자의 시기를 언제로 볼 것인지 여부
• 나. 인정 사실 이 사건 일건 기록에 따르면 다음과 같은 사실이 인정된다.

(1) 청구인은 청구외 망 ㅇㅇㅇ(1997. 5. 7. 사망)의 배우자이고, 청구외 ㅇㅇㅇ은 이들의 자이다.

(2) 청구외 망 ㅇㅇㅇ은 이 사건 토지를 1978. 4. 7. 과 같은 해 12. 28. 공유지분으로 취득하여 소유하던 중 1981. 11. 25. 공유물분할에 의하여 단독으로 소유하였다.

(3) 청구외 망 ㅇㅇㅇ은 1995. 12. 6. 청구외 ㅇㅇㅇ과 이 사건 토지를 위 ㅇㅇㅇ이 사용(건축물 대지)하는 것을 승낙하는 대지사용승낙서를 체결하였다.

(4) 청구외 ㅇㅇㅇ은 1996. 2. 1. 이 사건 토지 위에 지하1층 지상4층 연면적 643.75㎡의 근린생활시설 및 주택의 건축허가를 받아 같은 해 3. 6. 착공하여 같은 해 8. 30. 사용승인을 받은 후 같은 해 9. 18. 소유권보존등기를 하였다. 위 건물에는 1997. 6. 21. 매매예약(권리자 우지위)을 원인으로 한 소유권이전청구권가등기가 되어 있다.

(5) 청구외 ㅇㅇㅇ은 1996. 4. 26. 청구외 망 이ㅇㅇ의 이 사건 토지 위에 위 (4)항의 건물을 신축하여 부동산임대업을 하기 위하여 사업자등록을 신청하였고, 같은 해 5. 1. ㅇㅇ세무서장으로부터 성명란에는 ㅇㅇㅇ외 1, 등록번호란에는 000-00-00000, 개업연월일란에는 96년 4월 20일, 사업장소재지란에는 ㅇㅇㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지, 사업종류의 업태란에는 부동산, 종목란에는 임대로 기재된 사업자등록증을 교부받았다. 청구인은 1997. 11. 17. 위 사업의 공동사업자로 등록되었다.

(6) 청구외 ㅇㅇㅇ과 청구외 망 ㅇㅇㅇ이 1996. 5.(날짜미상, 사업자등록증 신청시 첨부된 것)에 작성한 부동산임대업을 위한 동업계약서 내용은 아래와 같다. (가) 동업자금의 투자내역: “갑”(ㅇㅇㅇ)은 그 소유로 있는 ㅇㅇㅇ동 ○○번지 소재 대지 약 77평 2홉을 “을”(ㅇㅇㅇ)은 위 “갑” 소유의 지상에 지층 및 지상 4층 연건평 194.7평의 콘크리트 세멘벽돌조 건물을 신축하기로 하여 그곳에서 부동산임대업을 개설 운영하고저 한다. (나) 사업장에 운영관리: 사업장에 운영과 관리는 “갑” “을” 공동으로 한다. (다) 이익금의 결산과 분배: 1년(12월말) 1회 결산하고 이득금에 대하여서는 각 50%씩 분배 할당하기로 한다. (라) 기타: 이건 계약서 내역에 명시되어 있지 아니한 부분에 대하여는 일반 상법관례에 준하기로 약정한다.

(7) 청구외 ㅇㅇㅇ과 청구외 망 ㅇㅇㅇ이 1997귀속 종합소득세를 신고한 내용에 의하면 각자 부동산임대소득금액은 7,945,174원(총수입금액 14,183,201원, 필요경비 6,238,027원)으로 되어 있고, 청구외 ㅇㅇㅇ과 청구인이 1998귀속 종합소득세를 신고한 내용에 의하면 각자의 부동산임대소득금액은 4,952,252원(총수입금액 8,576,400원, 필요경비 3,624,148원)으로 되어 있다. 위 종합소득세 신고시 제출한 대차대조표에는 토지(306,240,00원), 건물(433,682,710원)이 유형고정자산으로 되어 있다.

(8) 청구인은 1997. 10. 29. 청구외 ㅇㅇㅇ의 사망으로 인하여 이 사건 토지를 상속을 원인으로 한 소유권이전등기를 하였고, 처분청은 2002. 1. 2. 청구인에게 이 사건 부과처분을 하였다.

• 다. 관계 법령의 규정

(1) 구 소득세법(1996. 12. 30. 법률 제5191호로 개정되기 전의 것) 제43조 제1항에는 제87조에 규정하는 공동사업장(부동산임대소득, 사업소득, 산림소득)에 대한 소득금액 계산에 있어서는 당해 공동사업장을 1거주자로 본다고 되어 있고, 제2항에는 사업자가 자산을 공유 또는 합유하거나 공동으로 사업을 경영하는 경우에는 그 지분 또는 손익분배의 비율에 의하여 분배되었거나 분배될 소득금액에 따라 각 거주자별로 그 소득금액을 계산한다고 되어 있고, 제3항에는 거주자 1인과 그와 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자가 사업소득이 발생하는 사업을 공동으로 경영하는 사업자(이하 “공동사업자”라 한다) 중에 포함되어 있는 경우에는 당해 특수관계자의 소득금액은 그 지분 또는 손익분배의 비율이 큰 공동사업자의 소득금액으로 본다고 되어 있다.

(2) 구 소득세법 제88조 제1항 에는 제4조 제3호 및 이 장에서 “양도”라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다고 규정하고 있다.

(3) 구 소득세법 제94조 에는 양도소득은 당해 연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다고 규정하고 있고, 그 제1호에는 토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득으로 되어 있다.

(4) 구 소득세법 제98조 에는 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다고 규정하고 있다.

(5) 구 소득세법시행령(1996. 12. 31. 대통령령 제15191호로 개정되기 전의 것) 제162조 제1항에는 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 또는 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다고 규정하고 있고, 그 제1호에는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일. 다만, 잔금지급약정일이 확인되지 아니하거나 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일로부터 등기접수일까지 의 기간이 1월을 초과하는 경우에는 등기부․등록일 또는 명부 등에 기재된 등기접수일로 한다고 규정하고 있다.

(6) 국세청 재일 46014-707(1996. 3. 15.)에는 공동사업을 위하여 현물출자하는 경우 현물출자자산 전체가 양도소득세 과세대상이라고 되어 있다.

• 라. 판단 먼저 청구인은 소득세법 제43조 제3항 에서 특수관계자간의 공동사업시 구성원에게 분배되는 소득 모두를 그 중 1인의 소득으로 보아 과세하고 있는 점을 감안할 때 특수관계자간의 공동사업은 사실상 인정하고 있지 아니하므로 공동사업에 제공된 토지에 대하여 양도소득세를 부과함은 모순이라고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. 위 관계법령 (1)항에서 본 바와 같이 구 소득세법 제43조 제3항 은 사업을 공동으로 경영하는 사업자 중에 특수관계자가 포함되어 있는 경우에 당해 특수관계자의 소득금액은 그 지분 또는 손익분배의 비율이 큰 공동사업자의 소득금액으로 보도록 한 것으로 가족 사이에 공동사업(조합)을 가장하여 소득분산을 통한 조세회피를 방지하기 위하여 각 거주자별로 소득금액을 계산하지 아니하고 당해 특수관계자간의 소득금액은 그 지분 또는 손익분배의 비율이 큰 공동사업자의 소득금액으로 의제한 것일 뿐 특수관계자들 사이의 공동사업(조합) 자체를 부정하는 것은 아니며, 특수관계자들 사이의 공동사업(조합)에 토지를 현물출자하는 경우에는 양도소득세 과세대상이 된다고 할 것이어서 청구인의 위 주장은 이유 없다고 하겠다. 다음으로 상당기간 동안 특수관계자간의 공동사업에 대하여 과세가 이루어지지 않았고 청구인에 대하여 과세가 가능한 시점으로부터 5년 7개월이 경과한 시점까지 과세가 이루어지지 않았다는 점 등에서 양도소득세를 과세하는 것은 비과세 관행에 반하는 것이라고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. 직계존비속간의 공동사업에 현물출자가 있는 경우에도 양도소득세가 과세(1990. 6. 16. 국심 1990서0494) 되었고, 또한 청구인에 대한 이 사건 부과처분은 부과권의 제척기간 내에 이루어진 것이므로 비과세 관행이 성립되어 양도소득세를 과세할 수 없다는 청구인의 위 주장은 이유 없다고 하겠다. 끝으로 청구인은 양도소득세 과세대상이라 하더라도 이 사건 토지를 조합에 현물출자한 시점은 건축허가를 위하여 대지사용승낙서를 작성한 1995. 12. 5.이나 늦어도 건축허가가 신청된 1996. 1.로 보아야 할 것이므로 1996. 3. 15. 이전에 현물출자재산 중 자기지분을 제외하고 양도한 것으로 보던 국세청 예규에 따라 자기지분 감소분(50%)에 대하여만 과세되어야 한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. 청구외 ㅇㅇㅇ이 1995. 12. 6. 청구외 망 ㅇㅇㅇ으로부터 대지사용승낙을 얻고 1996. 2. 1. 건축허가를 받아 같은 해 3. 6. 착공한 것은 위 인정사실에서 본 바와 같으나, 청구외 ㅇㅇㅇ이 청구외 망 ㅇㅇㅇ 소유의 이 사건 토지에 대한 사용승낙을 받고 건물 공사에 착공한 것을 곧바로 청구외 망 ㅇㅇㅇ과 청구외 ㅇㅇㅇ 사이에 이 사건 토지와 신축 건물을 공동사업에 출자한 것이라고는 볼 수 없고, 적어도 부동산임대사업을 공동으로 하기 위하여 청구외 망 이ㅇㅇ은 이 사건 토지를 공동사업에 제공하며 청구외 이ㅇㅇ은 이 사건 토지 위에 건물을 건축하여 부동산임대업에 제공한다는 동업계약을 체결하고 사업자등록을 한 시점(1996. 5. 1.)에야 비로소 공동사업을 위한 동업관계(조합)가 성립되고 이 사건 토지의 현물출자가 있었다고 보아야 할 것이라 하겠다. 그러므로 청구인이 이 사건 토지의 현물출자 시점을 청구외 ㅇㅇㅇ이 이 사건 토지에 대한 사용승낙서를 받은 시점이나 건축허가신청을 한 시점으로 보아 이 사건 토지 전체가 양도소득세 과세대상이 아니라 이 사건 토지에 대한 청구인의 지분 감소분(50%)만 과세대상이라는 주장은 이유 없다고 할 것이다.

그렇다면 처분청이 청구외 망 ㅇㅇㅇ이 이 사건 토지를 공동사업을 위한 조합에 현물출자한 것이라고 보아 이 사건 부과처분을 한 것은 정당하고 이 사건 심사청구는 이유 없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.