상가의 일부가 장기할부조건부 분양으로 확인된다 하더라도 그 상가가 완성되는 날을 양도일로 보아야 하고 건물이 완성되지 아니한 상태에서 상가의 부속토지만 양도하였다면 특별부가세 과세대상이 됨
상가의 일부가 장기할부조건부 분양으로 확인된다 하더라도 그 상가가 완성되는 날을 양도일로 보아야 하고 건물이 완성되지 아니한 상태에서 상가의 부속토지만 양도하였다면 특별부가세 과세대상이 됨
심사청구를 기각한다.
(1) 주위적 청구
1994. 12. 31.자로 법인세법시행령이 개정되기 전에는 주택을 신축하여 판매하면서 동일 지번상에 주택과 다른 목적의 건물(이하 상가 등이라 한다)이 설치되어 있는 경우 상가 등의 면적이 주택면적 보다 큰 경우에는 상가 등은 특별부가세 과세대상으로 되어 있었으나 1994. 12. 31. 법인세법시행령이 개정되어 상가 등이 각각의 매매단위로 매매되는 경우로서 상가 등의 면적이 주택면적의 100분의 10을 초과하는 경우에 특별부가세를 과세하도록 하고 이는 1996. l. l. 이후 최초로 양도하는 분부터 시행하도록 하였고 장기할부조건(3회이상으로 분할하여 판매대금을 수입하고 첫회 부불금 지급일의 다음날부터 최종의 부불금 지급기일까지의 기간이 1년이상인 것)의 경우 취득시기 및 양도시기는 첫회 부불금의 지급일로 하도록 되어 있다. 그런데 이 사건 ㅇㅇㅇ상가 및 ㅇㅇㅇ상가는 각각 주택면적이 상가 등의 면적보다 크고(ㅇㅇㅇ상가: 상가 등의 면적이 주택면적의 100분의 12.77, ㅇㅇㅇ상가: 상가 면적이 주택면적의 100분의 10.6) 그중 ㅇㅇㅇ상가 101호외 44개 상가(이하 이 사건 상가라 한다)는 장기할부조건으로 분양하였으며 첫회 부불금이 1994. 5. 24.부터 1995. 12. 21.사이에 지급되었으므로 그 양도시기가 1996. 1. 1. 이전이 되어 이 사건 상가는 특별부가세 과세대상이 아님에도 처분청에서는 이 사건 ㅇㅇㅇ상가 및 ㅇㅇㅇ상가의 분양은 완성되지 아니한 자산을 양도한 경우에 해당하는 것으로 보고 양도시기를 사용승인일 및 잔금지급일로 보아 특별부가세를 부과한 처분은 부당하다. 한편 이 사건 ㅇㅇㅇ상가 및 ㅇㅇㅇ상가의 분양을 완성되지 아니한 자산을 양도한 경우에 해당하는 것으로 본다 하더라도 위 45개 상가건물에 부수되는 토지는 완성되지 아니한 자산이라 할 수 없으므로 토지부분에 해당하는 특별부가세는 취소되어야 한다.
(2) 예비적 청구 종전에는 주택면적 대 상가면적 비율이 50%가 기준이던 것을 1994. 12. 31.법인세법시행령을 개정하여 10% 기준으로 대폭 강화한 것으로 청구인은 1994. 3. 14. 및 1994. 7. 15. 주택건설 사업계획 승인 당시에 50% 기준에 해당하면 특별부가세가 감면된다는 사실을 알고 이 사건 상가를 신축하였는데 개정된 법령을 소급 적용하여 특별부가세를 부과한 것은 소급과세 금지의 원칙 등에 위배된다.
(1) 주위적 청구 이 사건 상가의 분양이 1996. 1. 1. 이전에 첫회 부불금이 지급된 장기할부조건부 양도에 해당되어 특별부가세 과세대상이 아닌지 여부
(2) 예비적 청구 이 사건 부과처분이 개정 법령의 소급 적용인지 여부
(1) 청구인은 1993. 12. 9. 주택건설 사업 등을 목적으로 설립된 법인으로서 설립 당시의 상호는 (주) ㅇㅇ건설이었으나 1994. 1. 13. 상호를 (주) ㅇㅇㅇ주택으로, 1997. 7. 4. 상호를 (주) ㅇㅇ종합건설로 변경하였다.
(2) 청구인은 청구외 (주) ㅇㅇ주택과 공동으로 1994. 3. 14. 주택건설사업계획 승인(승인번호 ㅇ-ㅇ)을 받아 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇㅇ ○○번지외 9필지 대지 5,067.7㎡에 아파트 190세대(지하1층, 지상18층, 연면적 19,497.28㎡, 상가면적 3,164.884㎡포함, 이하 이 사건 ㅇㅇㅇ아파트라 한다)를 건축하고 1996. 3. 30. 사용승인을 받았다.
(3) 이 사건 ㅇㅇㅇ아파트의 상가면적 3,164.884㎡는 주택면적 16,332.396㎡의 100분의 19 상당이다.
(4) 청구인은 이 사건 ㅇㅇㅇ아파트를 건축하면서 아파트 건물의 일부에 설치한 상가를 분양하였고 그 분양상가 중 청구인 지분의 상가면적은 1,259.126㎡이다.
(5) 청구인은 청구외 (주) ㅇㅇㅇㅇ건설과 공동으로 1994. 7. 15. 주택건설사업계획 승인(승인번호 ㅇ-ㅇ)을 받아 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇㅇ ○○번지외 1필지 대지 9,822.5㎡에 아파트 342세대(지하2층, 지상24층, 연면적 46,986.63㎡, 상가면적 4,422.92㎡포함, 이하 이 사건 ㅇㅇㅇ아파트라 한다)를 건축하고 1997. 7. 29. 사용승인을 받았다.
(6) 이 사건 ㅇㅇㅇ아파트의 상가면적 4,422.92㎡는 주택면적 42,563.71㎡의 100분의 10.39 상당이다.
(7) 청구인은 이 사건 ㅇㅇㅇ아파트를 건축하면서 아파트 건물부지와 동일 지번상에 설치한 상가를 분양하였고 그 분양상가 중 청구인 지분의 상가면적은 2,211.46㎡이다.
(6) 처분청은 이 사건 ㅇㅇㅇ상가 및 ㅇㅇㅇ상가의 면적이 각각 주택면적의 100분의 10을 초과하므로 이 사건 ㅇㅇㅇ상가 및 ㅇㅇㅇ상가의 양도를 특별부가세 과세대상으로 보고, 분양대금 중 사용승인일 이전에 지급받은 것은 상가의 양도시기를 사용승인일로, 사용승인일 이후에 지급받은 것은 상가의 양도시기를 잔금청산일로 보아 2002. 2. 1.자로 이 사건 부과 처분을 하였다.
(1) 구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 개정되기 전의 것) 제1조 제5항에는 법인이 제59조의2의 규정에 의한 토지 등 양도차익이 있을 때에는 이 법에 의한 특별부가세를 법인세로서 납부할 의무가 있다고 규정하고 있다.
(2) 구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 개정되기 전의 것) 제59조의2 제1항에는 특별부가세의 과세표준은 대통령령이 정하는 토지, 건물, 부동산에 관한 권리, 주식 또는 출자지분(이하 “토지 등” 이라 한다)의 양도로 인하여 발생한 양도차익으로 한다고 규정하고 있고, 같은 조 제6항에는 토지 등의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다고 규정하고 있다.
(3) 구 법인세법시행령(1994. 12. 31.대통령령 제14468호로 개정되기 전의 것) 제124조의3 제1항에는 법 제59조의2 제1항에 규정하는 토지는 지적법에 의하여 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것으로 한다고 규정하고 있고, 같은 조 제3항에는 법 제59조의2 제1항에 규정하는 건물에는 그 건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다고 규정하고 있으며, 같은 조 제5항에는 주택을 신축하여 판매하는 경우에는 그 주택 및 주택에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 다음 각호의 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지는 제1항 및 제3항에 규정한 토지 및 건물에서 제외한다고 규정하고 있고, 같은 조 제6항에는 제5항의 경우에 주택 건물의 일부에 점포 등 다른 목적의 건물이 설치되어 있는 경우에는 주택의 면적이 다른 목적의 건물의 면적과 같거나 그보다 큰 경우에는 그 전체를 주택으로 보고, 그보다 작은 경우에는 그 전체를 주택으로 보지 아니한다고 규정하고 있다.
(4) 구 법인세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14468호로 개정되고 1998. 12. 31.대통령령 제15970호로 개정되기 전의 것) 제124조의3 제6항에는 주택의 일부에 설치된 점포 등 다른 목적의 건물 또는 동일지번(주거 여건이 동일한 단지내의 다른 지번을 포함한다)상에 설치된 다른 목적의 건물(이하 이 항에서 “다른 목적의 건물”이라 한다)이 당해 주택 건물과 같이 있는 경우에는 다른 목적의 건물 및 그에 부수되는 토지는 제1항 및 제3항에 규정한 토지 및 건물에 포함하는 것으로 하고, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그 전체를 제5항의 규정에 의한 주택으로 본다. 이 경우 건물에 부수되는 토지의 면적의 계산에 관하여는 소득세법시행령 제15조 제4항 의 규정을 준용한다고 규정하면서 제1호에는 주택과 다른 목적의 건물이 각각의 매매 단위로 매매되는 경우로서 다른 목적의 건물 면적이 주택 면적의 100분의 10 이하인 경우를 규정하고 있다.
(5) 구 법인세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14468호로 개정된 것)부칙 제5조 제3항에는 제124조의3 제6항의 개정 규정은 1996년 1월 1일 이후 최초로 양도하는 분부터 적용한다고 규정하고 있다.
(6) 구 법인세법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 개정되기 전의 것)제124조의2 제13항에는 법 제59조의2 제6항의 취득시기 및 양도시기에 관하여는 소득세법시행령 제53조 의 규정을 준용한다고 규정하고 있다.
(7) 구 소득세법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15969호로 개정되기 전의 것, 1994. 12. 31. 대통령령 제14467호로 개정되기 전의 구 소득세법시행령 제53조 제1항 이 1994. 12. 31. 제162조 제1항으로 개정됨) 제162조 제1항에는 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다고 규정하면서 제3호에는 총리령이 정하는 장기할부조건의 경우에는 첫회 부불금의 지급일을 규정하고 있고, 같은 조 제2항에는 완성 또는 확정되지 아니한 자산을 양도 또는 취득한 경우로서 당해 자산의 대금을 청산한 날까지 그 목적물이 완성 또는 확정되지 아니한 경우에는 그 목적물이 완성 또는 확정된 날을 그 양도일 또는 취득일로 본다고 규정하고 있다. (8) 소득세법 제98조 에는 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다고 규정하고 있다.
(9) 구 소득세법시행규칙(1998. 8. 11. 재정경제부령 제39호로 개정되기 전의 것) 제78조 제3항에는 영 제162조 제1항 제3호에서 “총리령이 정하는 장기 할부 조건”이라 함은 영 제157조․제158조에 규정된 자산의 양도로 인하여 당해 자산의 대금을 월부․연부 기타의 부불 방법에 따라 수입하는 것 중 다음 각호의 요건을 갖춘 것을 말한다고 규정하면서 제1호에 당해 자산의 양도 대금을 3회 이상으로 분할하여 수입할 것, 제2호에 양도하는 자산의 인도 여부에 불구하고 첫회 부불금 지급일의 다음 날부터 최종 부불금의 지급일까지의 기간이 1년 이상인 것을 규정하고 있다.
(1) 주위적 청구에 관하여 살펴본다. 청구인은 이 사건 상가의 분양은 첫회 부불금을 1996. 1. 1.이전에 지급한 장기할부조건부 분양으로서 이 사건 상가의 양도시기는 1996. 1. 1.이전이므로 이 사건 상가의 양도에 따른 특별부가세는 1994. 12. 31. 개정되고 1996. 1. 1.부터 시행된 구 법인세법시행령 제124조의3 의 규정을 적용할 수 없는 것임에도 이를 적용하여 상가면적이 주택면적의 100분의 10을 초과한다는 이유로 이 사건 상가 건물 및 그 부속토지의 양도에 대한 특별부가세를 부과한 것은 부당하고 설사 이 사건 상가 건물 분양이 완성되지 아니한 자산의 양도에 불과하여 1996. 1. 1.이전에 양도된 것으로 볼 수 없다 하더라도 그 상가 건물의 부속토지는 완성된 자산으로서 1996. 1. 1.이전에 첫회 부불금을 지급하는 장기할부조건부 분양이었으므로 부속토지만이라도 특별부가세 과세대상이 아니라고 주장하고 있으나 청구인이 제시한 장기할부조건부 분양에 관한 입증자료를 보면 ㅇㅇㅇ상가 ○호외 8개 상가는 1996. 1. 1.이후에 분양계약을 체결하였고 ㅇㅇㅇ 상가 ○호외 1개 상가는 부불금 지급일 등을 확인할 수 있는 분양계약서를 제시하지 못하고 있으며 나머지 상가도 분양대상 상가의 표시, 계약일자, 중도금 지급일자, 분양금액 등이 불확실하거나 최종 부불금 지급일에 관한 입증자료를 제시하지 못하고 있어 이 사건 상가 분양이 1996. 1. 1.이전에 첫회 부불금이 지급된 장기할부조건부 분양이었음이 확인되지 아니하고 있고 이 사건 상가가 1996. 1. 1.이전에 첫회 부불금이 지급된 장기할부조건부 분양으로 확인된다 하더라도 구 소득세법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제14467호로 개정되기 전의 것) 제162조 제1항에는 장기할부조건의 경우 자산의 양도시기는 대금을 청산한 날에 불구하고 첫회 부불금의 지급일로 하도록 규정하고 있고 같은 조 제2항에는 대금을 청산한 날까지 그 목적물이 완성되지 아니한 경우에는 그 목적물이 완성된 날을 양도일로 본다고 규정하고 있어 이 사건 상가 건물의 양도시기는 각 사용승인일인 1996. 3. 30. 및 1997. 7. 29.이전이 될 수 없는 것이고 이 사건 상가는 건물과 그 부속토지를 하나의 매매단위로하여 분양한 것이므로 건물의 양도와 별개로 토지만 양도되었다 할 수도 없는 것이며 또한 건물이 완성되지 아니한 채 토지만 먼저 양도된 것으로 본다 하더라도 이는 주택 또는 상가 건물의 부속토지로서 양도된 것이 아니므로 구 법인세법(1998. 12. 28. 대통령령 제5581호로 개정되기 전의 것) 제59조의2 제1항 및 같은 법 시행령 제124조의3 제5항의 규정에 의하여 특별부가세 과세 대상에서 제외되는 토지를 양도한 것이라 볼 수 없다 할 것이다. 따라서 위 청구인의 주장은 모두 받아 들일 수 없다 할 것이다.
(2) 예비적 청구에 관하여 살펴본다. 종전에는 상가면적이 주택면적 보다 큰 경우만 특별부가세를 과세하던 것을 상가면적이 주택면적의 10%를 초과하면 과세하는 것으로 1994. 12. 31. 법인세법시행령 제124조의3 제6항 이 개정되었는 바 청구인은 그 이전인 1994. 3. 14. 및 같은해 7. 15. 주택건설 사업계획 승인을 받아 이 사건 ㅇㅇㅇ상가 및 ㅇㅇㅇ상가를 신축하였는데도 개정된 법령을 소급 적용하는 것은 부당하다고 주장하고 있으나 구 법인세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14468호로 개정된 것) 부칙 제5조 제3항에는 제124조의3 제6항의 개정 규정은 1996. 1. 1.이후 최초로 양도하는 분부터 적용한다라고 명백히 규정하고 있어 1996. 1. 1.이후 양도한 상가에 대하여 위 규정을 적용하여 이 사건 부과처분을 한 것은 법령의 소급 적용이라 할 수 없다 할 것이므로 이 부분 청구인의 주장도 받아 들일 수 없다 할 것이다.
그렇다면 처분청이 청구인에 대하여 한 이 사건 부과처분은 정당하고 이 사건 심사청구는 이유 없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.