특수관계법인이 발행한 어음의 매입이 업무무관 대여금에 해당하는지 여부

심사청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 1995사업연도부터 1997사업연도(청구인의 사업연도는 9.1.부터 익년도 8.31.까지임)까지 청구외 ㅇㅇㅇㅇ금융 (주) ․ ㅇㅇㅇㅇ금융 (주) ․ ㅇㅇㅇㅇ금융 (주)(이하 “종합금융회사”라 한다)를 통하여 청구인과 특수관계있는 자에 해당하는 청구외 ㅇㅇ섬유 (주) ․ (주) ㅇㅇ상사 ․ ㅇㅇ섬유공업 (주) 등 3개 법인(이하 “관계법인”이라 한다)이 발행한 기업어음(CP) 80매 액면 합계 763,540,000,000원 상당(이하 “이 사건 어음”이라 한다)을 매입하였다.
• 나. 처분청은 청구인이 매입한 이 사건 어음을 업무무관 대여금으로 보아 별지1 “ 인정이자 등 익금계상 및 추징세액 명세”와 같이 국세청장이 정한 당좌대월이자율에 의하여 계산한 인정이자 계 9,268,759,817원과 약정이자율에 의하여 계산한 수입이자 계 6,928,121,095원의 차액 2,340,638,722원을 익금산입하고, 청구인이 손금에 산입하여 신고한 이 사건 어음에 상당하는 차입금에 대한 지급이자 계 7,385,819,548원은 손금부인하여 2001. 7. 1.자로 법인세 등 계 4,306,270,040원(1995사업연도: 법인세 351,477,010원 및 농어촌특별세 98,824,000원, 1996사업연도: 법인세 654,920,430원 및 농어촌특별세 113,581,750원, 1997사업연도: 법인세 3,087,466,850원)을 부과, 고지하는 처분(이하 위 각 사업연도의 법인세 및 농어촌특별세 부과처분을 합하여 “이 사건 부과처분”이라 한다)함과 아울러 1997사업연도 농어촌특별세 161,003,980원을 감액경정 처분하였다.

• 가. 청구취지 이 사건 부과처분을 취소하게 하여 달라는 취지의 청구
• 나. 청구이유 청구인이 종합금융회사를 통하여 매입한 관계법인의 이 사건 어음을 업무무관 대여금으로 본 것은 다음과 같은 사유로 부당하다. (1) 법인세법 제28조 제1항 및 같은 법 시행령 제53조에서 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액과 관련한 지급이자를 손금불산입하도록 규정한 것은 타인자본에 의한 무리한 기업확장으로 기업의 재무구조가 악화되는 것을 방지하고 부동산투기나 무분별한 기업확장을 억제하여 기업의 건전한 경제활동을 유도하는 데 그 입법취지가 있고,

(2) 재정경제부의 예규 등에 따르면 법인이 단기금융회사를 통하여 특수관계에 있는 법인이 발행한 기업어음을 매입한 경우 단기금융회사, 어음발행인 및 어음매수법인간에 자금대여목적에 대한 사전합의가 있고, 매입행위가 당해 법인의 업무와 관련성이 없어야 업무무관 대여금에 해당한다고 되어 있으며

(3) 대법원의 판례에 따르면 법인의 권리능력은 법률과 정관상 목적에 의하여 제한되나 그 목적범위내의 행위란 법률이나 정관에 명시된 목적자체에 국한되는 것이 아니라 그 목적을 수행하는 데 있어 직접, 간접으로 필요한 모든 행위를 포함한다고 되어 있다.

(3) 그리고 청구인은 정관상 원사제조업, 섬유제조업 및 위 사업에 부대하는 사업을 영위하는 것을 목적으로 하고 있고, 청구인과 특수관계에 있는 ㅇㅇ섬유 (주) 등 3개 관계사는 ㅇㅇ섬유 (주)가 1998. 12. 1.자로 (주) ㅇㅇ상사와 ㅇㅇ섬유공업 (주)를 합병하고, 청구인이 2001. 4. 1.자로 위 ㅇㅇ섬유 (주)를 합병하여 하나의 법인체로 통합된 것으로 보아서도 알 수 있듯이 청구인이 생산한 원사를 제직하거나 염색가공하는 수직적 분업관계에 있는 사실상 경제적 단일체로 보아야 할 뿐 아니라 청구인은 타인자본에 의한 무리한 기업확장목적으로 이 사건 어음을 매입한 것이 아니라 IMF 경제위기 상황에서 청구인의 제품인 원사의 절대적 수요자인 관계법인이 도산하게 되면 청구인도 도산할 수밖에 없어 생존차원에서 어쩔 수 없이 도산위기에 처한 관계법인을 지원하기 위하여 이 사건 어음을 매입한 것이므로 이는 청구인의 하나의 사업부를 지원한 것과 유사하다. 따라서 이 사건 어음 매입은 청구인의 사업목적범위내의 행위로서 청구인 자신을 위하여 자금을 사용한 것과 동일하므로 업무무관 대여금으로 볼 수 없고, 설령 업무무관 대여금으로 본다 하더라도 IMF를 겪으면서 정부의 공적자금지원으로 생존한 대기업(○○자동차 등)에 대해서는 세금경감조치까지 하여 주면서 청구인이 정부의 도움없이 경제위기를 스스로 극복하는 과정에서 생존을 위하여 부득이 관계법인의 이 사건 어음을 매수한 데 대하여는 거액의 세금을 부과함은 형평에도 어긋나므로 이 건 부과처분은 취소되어야 한다.

• 가. 다툼 청구인이 매입한 이 사건 어음을 업무무관 대여금으로 보아 인정이자를 익금산입하고 관련 지급이자를 손금부인한 것이 정당한지 여부
• 나. 인정사실 이 사건 일건 기록에 따르면 다음과 같은 사실이 인정된다.

(1) 청구인과 청구외 ㅇㅇ섬유 (주), (주) ㅇㅇ상사 및 ㅇㅇ섬유공업 (주)는 이 사건 어음을 매입할 당시 구 법인세법 제20조 및 구 법인세법시행령 제46조 제1항 의 규정에 의한 “특수관계 있는 자”의 관계에 있었던 사실에 대해서는 청구인도 스스로 인정하고 있다.

(2) 관계법인 중 ㅇㅇ섬유 (주)가 1998. 12. 15.자로 위 (주) ㅇㅇ상사 및 ㅇㅇ섬유공업 (주)를 흡수합병하였다가 2001. 4. 1.자로 청구인에게 흡수합병된 사실이 법인등기부등본에 의하여 입증된다.

(3) 청구인은 이 사건 어음을 매입할 당시에는 금융업이 아닌 원사제조업, 섬유제조업, 수출입알선업 및 위 사업에 부대하는 일체의 사업을 목적사업으로 하고 있었음이 정관 및 법인등기부등본에 의하여 입증된다.

(4) 청구인은 1995. 8. 31.부터 1998. 8. 31.까지 특수관계에 있는 청구외 ㅇㅇ 섬유 (주) 등 관계법인이 국세청장이 정한 당좌대월이자율(12% 내지 20%)보다 0.1% 내지 7.0% 낮은 이자율로 발행한 이 사건 어음을 종합금융회사를 통하여 매입한 사실이 인정된다.

(5) 청구인이 매입한 이 사건 어음의 발행 및 유통실태를 보면 (가) 청구인은 이 사건 어음을 종합금융회사를 통하여 여유자금을 운용하는 형식으로 매입하였으나, 실제로는 관계법인이 종합금융회사와 이 사건 어음거래를 약정할 때에 청구인 또는 청구인의 전 대표이사 ㅇㅇㅇ이 개인명의로 연대보증을 한 사실이 입증되고, (나) 관계법인들은 재무상태가 불량하여 이들이 발행한 기업어음은 청구인을 제외한 다른 법인이 매입한 사실이 없어 공개시장에서 유통되지 아니하였던 사실이 입증되며, (다) 청구인은 종합금융회사가 관계법인으로부터 매입한 이 사건 어음 전량을 그 매입당일에 재매입하였을 뿐 아니라 이 사건 어음의 만기일이 도래하여 관계법인이 차환발행하면 청구인이 다시 매입하여 그 상환을 계속 연장해 주는 등의 형식으로 재무상태가 취약한 특수관계에 있는 관계법인에게 실질적으로 자금을 대여한 사실이 확인된다.

(6) 청구인은 처분청에 법인세 과세표준 및 세액을 신고하면서 위 (4)항 기재의 이 사건 어음거래가 금융기관을 통한 정상적인 어음거래라는 이유로 약정이자율에 의하여 계산한 6,928,121,095원을 수입이자로 계상하고, 이 사건 어음 관련 지급이자 7,385,819,548원을 손금에 산입하여 신고하였다.

(7) 이 사건 부과처분을 하게 된 경위를 보면 다음과 같다. (가) 감사원은 처분청에 대한 감사때에 청구인이 특수관계에 있는 관계법인이 발행한 이 사건 어음을 국세청장이 정한 당좌대월이자율보다 낮은 이자율로 종합금융회사를 통하여 매입하는 방법으로 관계법인에게 업무와 무관하게 자금을 대여하고서도 구 법인세법(1998.12.28.법률 제5581호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제20조, 같은 법 시행령(1998.12.31.대통령령 제15970호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제46조 제1항 제3호 및 제2항 제7호와 제47조의 규정에 따른 인정이자를 익금에 산입하지 아니하고, 같은 법 제18조의3 제1항 제3호와 같은 법 시행령 제43조의2 제2항 제2호의 규정에 따라 손금부인대상인 이 사건 어음 관련 지급이자를 손금에 산입하여 법인세를 신고한 데 대하여 처분청이 그대로 인정한 사실을 확인하여 법인세 등을 추징하도록 2001. 5. 29.자로 시정을 요구하였다. (나) 처분청은 위 시정요구에 따라 청구인이 특수관계에 있는 관계법인에게 업무와 무관하게 자금을 대여한 것으로 보아 별지1 “인정이자 등 익금계상 및 추징세액 명세”와 같이 이 사건 어음에 대하여 국세청장이 정한 당좌대월이자율에 의하여 계산한 인정이자 9,268,759,817원과 청구인이 약정이자율에 따라 계상하여 신고한 수입이자 6,928,121,095원의 차액 2,340,638,722원을 익금산입하고 청구인이 지급이자로 손금에 계상하여 신고한 관련 지급이자 7,385,819,548원을 손금부인하여 2001. 7. 1.자로 이 사건 부과처분을 하였다.

• 다. 관계법령의 규정

(1) 구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 개정되기 전의 것, 이하 “구 법인세법”이라 한다) 제18조의3 제1항은다음 각 호의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각 사업연도의 소득금액 계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다.고 규정한 후 그 제3호에서제20조의 규정에 의한 특수관계에 있는 자에게 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것이라고 규정하고 있다.

(2) 구 법인세법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15978호로 개정되기 전의 것, 이하 “구 법인세법시행령”이라 한다) 제43조의2 제2항의 규정에 따르면 법 제18조의3 제1항 제3호의 규정에 의한 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등의 범위는 다음과 같다고 되어 있고 그 제2호에 법 제18조의3 제1항 제3호의 규정에 의한 업무와 관련없는 가지급금 등은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액을 말한다고 되어 있다.

(3) 구 법인세법 제20조 는정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.고 규정하고 있다.

(4) 구 법인세법시행령 제46조 제1항 은법 제20조에서 “특수관계있는 자”라 함은 다음 각호의 관계있는 자를 말한다. 1. 출자자(소액주주를 제외한다. 이하 같다)와 그 친족 2. 법인의 임원․사용인 또는 출자자의 사용인(출자자가 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인 이외의 자로서 법인 또는 출자자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족 3. 출자자 또는 제1호 및 제2호에서 게기하는 자가 총발행주식 또는 총출자지분의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 다른 법인(4~7호: 생략)이라고 규정하고 있고, 제2항은법 제20조에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.고 규정한 후 그 제7호 본문에서는출자자 등에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율․요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때라고 규정하고 있다.

(5) 구 법인세법시행령 제47조 제1항 은출자자 등에게 무상 또는 총리령이 정하는 당좌대월이자율보다 낮은 이자율로 금전을 대여한 경우에는 당좌대월이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다.고 규정하고 있고, 제2항 본문에서는출자자 등에게 금전을 대여한 경우 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 때에는 제1항의 규정에 불구하고 그 차입금의 범위 안에서 당해 이자율에 의하여 계산한 이자 상당액 또는 그 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다.고 규정하고 있다.

(6) 구 법인세법시행규칙(1998. 8. 22. 재정경제부령 제41호로 개정되기 전의 것, 이하“구 법인세법시행규칙”이라 한다) 제20조 제3항은영 제47조 제1항에서 “총리령이 정하는 당좌대월이자율”이라 함은 금융기관이 보증한 3년 만기 회사채 유통수익율을 감안하여 국세청장이 정하는 이자율을 말한다.고 규정하고 있다.

• 라. 판단 위에서 살펴본 구 법인세법 제18조의3 제1항 제3호, 제20조와 같은 법 시행령 제43조의2 제2항 제2호, 제46조 제2항 제7호, 제47조 제1항 및 제2항 제7호 등의 각 규정을 종합하여 보면 내국법인이 특수관계있는 자에게 국세청장이 고시한 당좌대월이자율보다 낮은 이율로 자금을 대여한 경우에는 특수관계에 있는 자로부터 받은 이자와 당좌대월이자율에 의하여 계산한 이자상당액과의 차액을 인정이자로서 익금에 산입하도록 되어 있고, 차입금이 있는 법인이 특수관계에 있는 자에게 업무와 관련없이 자금을 대여한 경우에는 그 명칭여하에 불구하고 이를 업무무관 대여금으로 보아 그 대여액에 상당하는 차입금의 지급이자를 손금에 산입하지 아니 하도록 되어 있음을 알 수 있다. 그런데 위에서 살펴본 인정사실에 의하면 첫째, 청구인은 금융업이 아닌 원사제조, 섬유제조 등의 제조업을 영위하는 법인이고, 둘째, 청구인 스스로도 청구인과 관계법인은 특수관계있는 자라는 사실을 인정하고 있으며, 셋째, 관계법인이 종합금융회사와 이 사건 어음 거래약정을 할 때 청구인 또는 청구인의 전 대표이사가 연대보증을 하였고, 넷째, 관계법인이 발행한 이 사건 어음은 청구인만이 매입하였을 뿐 공개시장에서 유통된 사실이 없으며, 다섯째, 종합금융회사가 매입한 이 사건 어음 전량을 그 매입당일에 청구인이 재매입하였을 뿐 아니라 매입한 이 사건 어음의 만기일이 도래하여 관계법인이 차환발행하면 청구인이 다시 매입하여 그 상환을 계속 연장하여 준 사실 등이 인정된다. 사실관계가 위와 같다면 이 사건 어음 매입당시 청구인과 청구외 관계법인은 별개의 법인으로서 독립회계를 영위한 사실이 입증되므로 목적사업상 서로 연관성이 있다는 사유만으로 청구인과 관계법인을 경제적 단일체(청구인의 하나의 사업부)로 볼 수는 없다 하겠고, 또한 청구인의 이 사건 어음매입은 청구인이 종합금융회사를 통하여 여유자금을 운용하는 형식으로 이 사건 어음을 매입하는 형식을 취하였을 뿐 실질적으로는 청구인과 관계법인 및 종합금융회사의 합의하에 청구인이 종합금융회사를 매개로 하여 관계법인에게 직접 자금을 대여한 사실이 확인되므로 제조업을 영위하고 있는 청구인의 이 사건 어음 매입행위는 청구인의 본연의 업무와는 무관하게 관계법인에게 자금을 대여한 것으로 보는 것이 실질과세원칙에도 부합된다 하겠다. 따라서 처분청이 청구인의 이 사건 어음매입행위를 업무와 무관하게 특수관계자에게 자금을 대여한 것으로 보아 청구인이 위 각 과세기간 중 법인세 과세표준 및 세액 신고를 하면서 신고를 누락한 관련 인정이자 계 2,340,638,722원을 익금산입하고, 손금으로 계상하여 신고한 관련 지급이자 계 7,385,819,548원을 손금부인하여 한 이 사건 부과처분은 정당하다 하겠고 또한 이 사건 부과처분으로 인하여 청구인에게 조세부담의 공평을 해칠만한 사유도 달리 발견되지 아니하므로 위와 다른 견해를 전제로 한 청구인의 위 청구주장은 받아들일 수 없다 할 것이다.

그렇다면 처분청에서 청구인의 이 사건 어음매입을 특수관계자인 관계법인에게 업무와 무관하게 자금을 대여한 것으로 보고서 청구인에게 한 이 사건 부과처분은 아무런 잘못이 없고, 청구인의 이 사건 심사청구는 이유 없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.