렌탈계약을 해지함으로 인하여 발생한 손해배상금은 익금이 확정된 날이 속하는 사업연도에 귀속되고 회수의 실현가능여부를 종합적으로 고려하여 결정하여야 하며 해당자산은 계약을 해지한 후 철거?매각할때까지는 렌탈회사의 사업에 공하는 것으로 보아 유휴설비로 보는 것임
렌탈계약을 해지함으로 인하여 발생한 손해배상금은 익금이 확정된 날이 속하는 사업연도에 귀속되고 회수의 실현가능여부를 종합적으로 고려하여 결정하여야 하며 해당자산은 계약을 해지한 후 철거?매각할때까지는 렌탈회사의 사업에 공하는 것으로 보아 유휴설비로 보는 것임
처분청은 1999. 4. 2. 자로 파산법인 (주) ㅇㅇ렌탈에 대하여 한
1. 1993사업연도 법인세 112,870,450원, 1994사업연도 법인세 1,898,601,880원과 농어촌특별세 82,344,960원, 1995사업연도 법인세 5,914,421,360원과 농어촌특별세 293,651,910원, 1996사업연도 법인세 5,118,319,960원, 1997사업연도 법인세 12,200,019,270원의 부과처분에 관하여
2. 1995년 제1기부터 1998년 제2기까지의 부가가치세 계 165,581,920원의 부과처분을 취소하여야 한다.
(1) 렌탈계약 해지로 인한 손해배상금과 지연배상금의 익금 귀속시기 위 렌탈회사는 리스회사와 경제적 실질이 유사하므로 렌탈계약해지로 인하여 1994사업연도 이전에 지급받아야 할 손해배상금은 구 법인세법기본통칙(재정경제부, 1997. 4. 1. 자로 개정되기 전의 것) 2-3-57...9 제6항 제2호의 규정에 따라 그 회수한 날이 속하는 사업연도의 익금에, 그 손해배상금에 대한 지연배상금도 실제로 이를 회수한 날이 속하는 사업연도의 익금에 각 산입하는 것이 정당하다. 가령 렌탈계약을 운용리스계약과 같은 것으로 볼 수 없다 하더라도 구 법인세법 (1998. 12. 28. 법률 제5581호로 개정되기 전의 것, 이하 “구 법인세법”이라 한다) 제17조 제1항의 규정에 따라 렌탈계약해지에 따른 손해배상금을 익금에 산입하기 위하여는 수익이 발생할 권리의 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙 확정되어야 하고 그 권리가 단지 성립된 것에 불과한 단계이거나 그 권리의 실현가능성이 거의 없는 것이 객관적으로 명백한 때에는 권리의 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙 확정되었다고 보기 어려우므로 당해 배상금을 그 발생한 시점에서 수익으로 확정되었다고 보는 것은 잘못이다. 또한, 1995사업연도 이후에 지급받아야 할 손해배상금과 지연배상금에 대하여는, 구 법인세법 제17조 제3항 의 규정에 의하면 법인이 계속적으로 익금과 손금의 귀속 사업연도에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준 또는 관행을 적용하여 온 경우 그에 대한 회계처리는 정당한 것으로 인정하도록 규정하고 있다. 그런데 위 렌탈회사는 관행적으로 렌탈계약에 대한 회계처리를 운용리스계약과 동일하게 하여 왔고 이에 따라 렌탈계약 해지에 따른 손해배상금과 지연배상금도 회수한 날이 속하는 사업연도의 익금에 산입하여 왔으므로 이러한 회계처리는 정당한 것으로 인정되어야 한다. 한편, 금융감독원에서도 렌탈계약의 해지로 인한 미회수 손해배상금 중 회수가능한 금액은 렌탈계약의 해지일이 속하는 회계연도의 수익으로 계상하되 회수가 불확실한 금액은 그 회수한 날이 속하는 회계연도의 수익으로 계상한다고 해석한 바 있다. 결국 위 렌탈회사는 렌탈계약의 실질과 렌탈회사의 회계처리관행 및 렌탈계약의 중도해지에 따른 손해배상금과 지연배상금은 그 회수가능성 여부가 확정되지 아니한 것이라는 점 등으로 인하여 이를 기업회계기준 또는 관행에 따라 실제로 수령한 날이 속하는 사업연도의 익금으로 계상하여 온 것이어서 처분청이 한 이 사건 법인세 등 부과처분은 익금귀속시기에 관한 법리를 오해한 것으로 위법한 것이다.
(2) 렌탈계약 해지후 회수한 자산에 대한 감가상각비의 손금 산입여부 리스회계처리기준에서는 리스자산의 유휴설비를 감가상각 대상으로 규정하고 있으므로 리스회사와 경제적 실질이 동일한 위 렌탈회사가 렌탈계약을 해지한 자산에 대하여 그 감가상각비를 손금에 산입하여 온 것은 정당하다. 또한, 렌탈계약이 해지된 자산은 렌탈회사의 유휴설비라 할 것인데 법인세법시행령에서도 이러한 유휴설비 자산에 대하여 감가상각을 할 수 있도록 규정하고 있으므로 위 렌탈회사가 렌탈계약을 해지한 설비를 유휴설비로 보아 계속적으로 감가상각하여 왔던 것은 정당한 것인데도 처분청이 이를 재고자산이라 하여(재고자산은 판매를 목적으로 구입한 상품을 가리키는 것이므로 임대를 목적으로 취득 보유하고 있는 것은 재고자산이 될 수 없음) 감가상각액 계산의 기초가 되는 자산가액에서 제외하고 이 사건 법인세 등 부과처분을 한 것은 감가상각자산에 대한 법리를 오해한 위법이 있는 것이다.
(3) 렌탈료 등에 대한 연체료의 부가가치세 과세대상 여부 및 공급시기 청구인은 렌탈 및 장기할부판매계약이 정상적으로 진행 중인 렌탈자산에 대해 렌탈료 또는 할부료에 대한 연체료를 수령한 때에 세금계산서를 발행하여 부가가치세를 납부하였으나 렌탈 및 장기할부판매계약이 중도해지된 렌탈자산에 대한 렌탈료 또는 할부판매료에 대한 연체료는 이를 수령하지 않아 부가가치세를 신고납부하지 아니하였다. 이러한 연체료는 민법상 이행지체로 인한 지연배상금으로서 렌탈자산의 공급과 실질적인 대가관계가 있는 금전이라고 볼 수 없는 것이므로 부가가치세 과세표준에서 제외하는 것이 타당하다. 가령 연체료가 부가가치세 과세표준에 포함되는 것이라 하더라도 연체료는 대금지급이 지연됨에 따라 계속적으로 발생, 증가되는 것이므로 연체료가 발생한 때를 공급시기로 보는 것은 부당하고, 그 공급시기는 위 렌탈회사가 부가가치세 신고를 하여 온 바와 같이 회수시점으로 하여 과세하는 것이 정당하다.
(1) 렌탈계약의 중도해지로 인하여 받게 되는 손해배상금 및 그에 대한 지연배상금의 익금 귀속시기를 언제로 볼 것인지 여부.
(2) 렌탈계약을 해지하여 회수한 렌탈자산에 대한 감가상각비를 손금에 산입한 것이 정당한지 여부.
(3) 렌탈료 및 할부료에 대한 연체료가 부가가치세 과세대상인지, 부가가치세 과세대상이라면 그 연체료의 공급시기를 언제로 보아야 하는지 여부.
(1) 인정사실 이 사건 일건 기록에 따르면 다음과 같은 사실이 인정된다. (가) 위 렌탈회사는 1990. 6. 19.자로 설립되어 시설, 설비, 기계, 기구와 이에 직접 관련되는 부동산 및 재산권의 장단기 대여와 건설장비 및 수송용구의 장단기 대여를 목적으로 하는 회사이다. (나) 위 렌탈회사의 렌탈계약 표준계약서(이하 “계약서”라 한다) 제1조에 따르면 위 렌탈회사와 그 임차인은 계약의 각 조항 내용과 같이 렌탈계약을 체결하고 위 렌탈회사는 렌탈물건을 임대하고 임차인은 이를 임차한다고 되어 있다. 그리고 위 계약서 제11조에 따르면 임차인이 렌탈료의 지급을 1회 이상 연체한 때 및 기타 임차인이 계약을 위반하거나 신용을 상실한 때에는 위 렌탈회사는 최고 없이 계약을 해지할 수 있고 이 경우 임차인은 계약 해지일 현재 지급기일이 경과된 연체 렌탈료 및 이에 대한 지연배상금과 정산위약금(중도해지일까지의 기간에 해당하는 규정손해금 또는 렌탈기간 중의 렌탈료 총액에서 중도해지일까지의 렌탈료 회수합계액을 차감한 금액) 및 법적절차비 등 계약 해지와 관련하여 위 렌탈회사가 지급한 기타비용을 손해배상금으로 위 렌탈회사에게 지급하여야 한다고 되어 있다. 또한 위 계약서 제14조에 따르면 위 렌탈회사에게 지급할 모든 채무의 이행을 지연한 때에는 임차인은 위 렌탈회사에게 지체기간에 대하여 계약요약표상의 지연배상금 계산이율로 계산한 지연배상금을 지급하여야 한다고 되어 있다. (다) 위 렌탈회사의 장기할부판매계약 표준계약서에 따르면 위 렌탈회사와 그 매수인은 계약서의 각 조항 내용과 같은 장기할부조건으로 매매계약을 체결하고 위 렌탈회사는 그 물건을 장기할부 판매하고 매수인은 이를 장기할부 구입한다고 되어 있고, 위 계약서 제13조에 따르면 매수인이 할부판매료의 지불을 1회 이상 연체한 때 및 기타 이 계약 조항을 위반한 때 등의 경우에는 위 렌탈회사는 계약을 해지할 수 있다고 되어 있다. 그리고 위 계약서 제14조에 따르면 매수인에게 위 계약서 제13조에 의한 계약의 해지사유가 발생하는 즉시 매수인은 계약의 해지일 현재 지급기일이 도래하지 않은 매회 할부판매료(최종회차 할부판매료 제외)를 계약요약표상의 현가 할인 이자율을 적용하여 할인한 금액, 최종회차 할부판매료 및 기타 계약의 해지에 따라 발생하는 제비용의 합계금액을 손해배상금으로 위 렌탈회사에게 지급하여야 한다고 되어 있다. 또한 위 계약서 제15조에 따르면 매수인이 이 계약에 따라 위 렌탈회사에게 지급할 모든 채무(제14조의 손해배상금을 포함한다)의 이행을 지체한 때에는 지체기간에 대하여 계약요약표상의 지연배상금 계산 이자율로 계산한 지연배상금을 위 렌탈회사에게 지급하여야 한다고 되어 있다. (라) 위 렌탈회사는 렌탈계약의 임차인 또는 장기할부판매계약의 매수인 등 계약상대방이 약정에 따른 렌탈료 또는 할부판매료의 지급 지체 등 계약해지사유를 발생시킴에 따라 그 계약을 해지하고 그 후 위 각 계약의 내용에 따라 지급받을 손해배상금과 지연배상금을 계약보증금을 회수하거나 담보물을 매각하는 등의 방법으로 회수하였다. 그런데 1993사업연도부터 1997사업연도까지 렌탈계약 등을 중도해지함에 따라 발생된 손해배상금은 계 54,526,605,371원이었고 지연배상금은 계 12,984,987,564원이었으며, 담보물 매각 등을 통해 손해배상금 4,149,372,990원이 실제로 회수되었으나, 지연배상금은 전혀 회수되지 않았다. 그러나 위 렌탈회사에서는 그 회수액이 정산위약금 전액을 상회한 경우에만 익금에 산입하고 정산위약금에 미달한 경우에는 익금에 산입하지 아니하고 가수금으로 계상하는 등 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준 또는 관행을 계속적으로 적용하지 아니하였다. 즉, 위 렌탈회사는 임차인과 렌탈 또는 장기할부계약을 체결하면서 채무의 이행을 담보하기 위하여 부동산 또는 보증보험료 등을 담보로 제공받았는데 1993사업연도부터 1997사업연도까지 부동산담보권 등을 실행하여 회수한 금액(미상) 중 2,711,226,638원을 익금에 산입하지 아니하고 가수금으로 계상하였다. (마) 위 렌탈회사가 계약위반 등을 이유로 해지한 렌탈 또는 장기할부판매계약의 계약상대방은 총 79개인데 그 중 67개 업체는 폐업하였고 7개 업체는 부도 또는 법정관리상태에 있으며 5개업체는 정상영업 중에 있다. (바) 처분청은 각 사업연도 소득금액 계산상 위 렌탈회사가 위 각 계약의 내용에 따라 렌탈 또는 장기할부판매계약을 해지한 후 지급받을 손해배상금은 그 지급받을 권리가 발생한 날이 속하는 사업연도의 익금에, 지연배상금은 그 경과한 기간이 속하는 사업연도의 익금에 각각 귀속되는 것으로 보아 그 익금시기를 재조정하여 이 사건 법인세 등 부과처분을 하였다.
(2) 관계법령의 규정 (가) 구 법인세법 제17조 제1항 (1998. 12. 28. 법률 제5581호로 개정되기 전의 것, 이하 “구 법인세법 제17조 제1항 ”이라 한다)의 규정에 따르면 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속 사업연도는 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다고 되어 있고 같은 법 같은 조 제9항의 규정에 의하면 은행법 제3조 에 규정하고 있는 금융기관(이하 “금융기관”이라 한다) 등 대통령령이 정하는 내국법인이 수입하는 이자ㆍ보험료ㆍ부금ㆍ보증료 또는 수수료의 귀속사업연도는 그 이자ㆍ보험료ㆍ부금ㆍ보증료 또는수수료가 실제로 수입된 사업연도로 하되 선수입이자ㆍ선수입부금ㆍ선수입보증료와 선수입수수료를 제외하고, 다만, 그 법인이 미수이자ㆍ미수보험료ㆍ미수부금ㆍ미수보증료와 미수수수료를 그것이 수입으로서 확정된 날이 속하는 사업연도의 수익으로 계상한 경우에는 예외로 한다고 되어 있다. 그리고 구 법인세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14468호로 개정되기 전의 것)제37조의 2의 규정은 위 “대통령령이 정하는 내국법인으로 은행법에 의한 인가를 받아 설립된 금융기관, 시설대여업법에 의한 시설대여회사(이하”리스회사“라 한다) 등을 규정하고 있다(렌탈회사는 여기에 포함되어 있지 아니하다). 또한 같은 법 제17조 제3항(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 개정되기 전의 것)의 규정에 의하면 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 제1항의 규정에 불구하고 당해 기업회계기준 또는 관행에 의한다고 되어 있다. (나) 구 법인세법 기본통칙(재정경제부, 1997. 4. 1.자로 개정되기 전의 것) 2-3-57…9 제6항 제2호의 규정에 의하면 운용리스의 경우 리스계약의 중도해지로 인하여 당해 리스계약과 관련하여 임차인 또는 보증인으로부터 회수한 금액을 회수한 날이 속하는 사업연도의 익금에 산입하도록 되어 있다. 한편 법인세법기본통칙 2-3-57…9 제6항 제2호의 규정에 의하면 운용리스의 경우 당해 리스계약의 중도해지로 인하여 당해 리스계약과 관련하여 임차인 또는 보증인으로부터 회수한 금액을 이연처리하고 이를 잔여 리스기간에 균등하게 환입하도록 규정하고 있다. (다)주식회사의 외부감사에 관한 법률제13조의 규정에 의하여 제정된 기업회계기준 제40조 제1호의 규정에 의하면 모든 수익과 비용은 그것이 발생한 기간에 정당하게 배분되도록 처리하되, 다만, 수익은 실현시기를 기준으로 계상하고 미실현수익은 당기의 손익계산에 산입하지 아니함을 원칙으로 한다고 되어 있다.
(3) 판단 살피건대, 금융기관 또는 리스회사가 아닌 위 렌탈회사가 1995. 3. 31. 이전에 렌탈계약 또는 장기할부판매계약을 해지함으로 인하여 발생하는 손해배상금 또는 지연배상금은 구 법인세법 제17조 제1항 의 규정에 따라 그 익금이 확정되는 날이 속하는 사업연도에 귀속되는 것으로 보아야 할 것이다. 한편 1995. 4. 1. 이후 렌탈계약 또는 장기할부판매계약을 해지함으로 인하여 발생한 손해배상금 또는 지연배상금(이하 “손해배상금 또는 지연배상금”이라 한다)을 일부 회수하고도 익금에 계상하지 아니한 채 가수금으로 계상하는 등 기업회계기준 또는 관행을 계속적으로 적용하지 아니한 위 렌탈회사의 손해배상금 또는 지연배상금은 구 법인세법 제17조 제1항 의 규정에 의하여 그 익금이 확정된 날이 속하는 사업연도에 귀속되는 것이 정당한 것으로 인정되는 것이라 하겠다. 이러한 위 구 법인세법 제17조 제1항 의 취지는 과세소득이 귀속되는 사업연도를 그 소득을 수입할 금액 및 권리가 확정된 때가 속하는 연도로 하는 데 있다고 할 것이므로 구체적인 사안에 있어서 익금의 귀속시기는 그 소득에 대한 관리ㆍ지배와 발생 소득의 객관화 정도, 납세자금의 확보시기 등까지도 함께 고려하여 소득이 발생할 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙ㆍ확정되었는지 여부를 기준으로 판단하여야 할 것이다. 그런데 위와 같이 과세소득의 귀속시기를 정하는 원칙인 권리의무 확정주의란 소득의 원인이 되는 권리의 확정시기와 그 실현시기와의 사이에 시간적 간극이 있는 경우에 과세상 소득이 실현된 때가 아닌 권리가 발생한 때를 기준으로 하여 그 때 소득이 있는 것으로 보고 당해연도의 익금을 산정하는 방식을 말하는 것으로 실질적으로는 불확실한 소득에 대하여 장래 그것이 실현될 것을 전제로하여 미리 과세하는 것을 허용하는 원칙이기는 하나, 그렇다고 하여 법이 선언하고 있는 법적기준으로서 권리의무 확정주의의 “확정”의 개념을 수입의 귀속시기에 대한 예외없는 일반원칙으로 단정하여서는 아니될 것이고 구체적 사안에 있어 소득에 대한 관리, 지배와 발생한 소득의 객관화 정도, 납세자금의 확보시기 등까지도 함께 고려하여 소득이 현실적으로 실현되었을 것까지는 필요가 없다 하더라도 소득이 발생할 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙ㆍ확정되어야 할 것이다. 따라서 그 권리가 이런 정도에 이르지 아니하고 단지 성립한 것에 불과한 단계이거나 그 권리가 실현될 가능성이 거의 없어지게 된 것이 객관적으로 명백한 때에는 아직 법인세의 과세대상으로서의 소득의 발생이 있었다고 할 수 없으며, 소득이 발생할 권리가 성숙ㆍ확정되었는지 여부는 개개의 구체적인 권리의 성질이나 내용 및 법률상ㆍ사실상의 여러사항을 종합적으로 고려하여 결정하여야 할 것이다. 살피건대, 위 렌탈회사는 계약상대방의 렌탈료 또는 할부판매료 지급연체 등의 사유로 그 계약을 해지하는 경우 미수 렌탈료 또는 할부 판매료외에도 약정된 손해배상금과 지체기간에 따른 지연손해금을 받을 권리를 취득하게 되는 것이나 그 권리가 사실상 실현될 가능성을 살펴보면 1993사업연도부터 1997사업연도까지 발생한 손해배상금 54,526,605,371원 중 실제로 회수한 금액은 4,149,372,990원으로 그 회수율은 7.6%에 불과하고, 같은 사업연도 중 발생한 지연배상금 12,984,987,564원은 실제로 회수한 금액이 전혀 없었다. 나아가 위 렌탈회사가 계약위반을 이유로 해지한 렌탈 또는 장기할부판매계약의 계약상대방은 총 79개인데 그 중 67개 업체는 폐업하였고, 7개 업체는 부도 또는 법정관리 상태에 있다는 것이니 이러한 사정 하에서 위 렌탈회사가 취득한 손해배상금 및 지연배상금을 받을 권리가 그 실현의 가능성에 있어서 상당히 높은 정도로 성숙ㆍ확정되었는지 여부가 불분명하다 할 것이다. 그런데도 처분청이 위 손해배상금 및 지연배상금 회수의 실현가능 여부에 대한 아무런 조사를 하지 않고 손해배상금과 지연손해금의 발생만으로 청구인에 대한 법인세의 과세대상으로서의 소득발생이 있었다고 보아 그 금액 전부를 그 발생한 사업연도의 익금에 산입하여 이 사건 부과처분을 한 것은 잘못이라 할 것이다.
(1) 인정사실 이 사건 일건기록에 따르면 다음과 같은 사실이 인정된다. (가) 위 렌탈회사는 렌탈계약이 해지되어 회수한 렌탈자산에 대하여 1993사업연도부터 1997사업연도까지 위와 같이 감가상각을 하여 손금으로 계상한 금액은 계 3,784,982,992원이다. (나) 위 렌탈회사의 1997사업연도 회계에 대하여 외부감사를 실시한 ㅇㅇ회계법인이 작성한 감사보고서에 따르면 해지된 렌탈자산에 대하여 전기까지는 감가상각을 하였으나 당기에는 판매용 자산으로 보고 감가상각을 하지 않았고 이로 인하여 당기 렌탈자산 감가상각비가 2,705,000,000원 감소하였다고 되어 있다. (다) 1993사업연도부터 1997사업연도까지 렌탈계약이 해지된 자산으로서 감가상각비를 계상한 것은 282건이었다. 그 중 85건은 계약해지시 위 렌탈회사가 매각하였고 20건은 위 렌탈회사가 철거 후 창고 등에 보관하고 있다가 매각하였고, 29건은 당초 설치된 장소에서 임차인 등이 임의매각하였으며, 148건은 당초 설치장소에서 임차인 등이 임의사용 중인 것으로 되어 있다. (라) 처분청은 렌탈계약을 해지한 렌탈자산을 판매용 재고자산으로 보아 그 해당 감가상각비를 손금에서 제외하여 이 사건 법인세 등 부과처분을 하였다.
(2) 관계 법령의 규정 (가) 구 법인세법 제9조 제1항 의 규정에 의하면 내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다고 되어 있고 제3항의 규정에 의하면 제1항에서 “손금”이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다고 되어 있다. 그리고 같은 법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 개정되기 전의 것, 이하 “구 법인세법시행령”이라 한다) 제12조 제2항의 규정에 의하면 위 “손비”라 함은 이 법 및 이 영에 규정한 것을 제외하고 다음 각호에 게기하는 것으로 한다고 되어 있고 그 제5호는 고정자산에 대한 감가상각비를 규정하고 있다. (나) 구 법인세법 제16조 제12호 의 규정에 의하면 법인의 각 사업연도에 계상한 고정자산의 감가상각비(1996. 12. 30. 법률 제5192호로 개정되기 전에는 감가상각충당금을 포함한다고 규정하고 있었다.)로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액을 초과하는 부분의 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액 계산상 손금에 산입하지 아니한다고 되어 있고, 같은 법 시행령 제48조 제1항의 규정에 의하면 같은 법 제16조 제12호와 그 제12조 제2항 제5호의 규정에 의한 감가상각비의 계산은 법인이 고정자산(토지를 제외한다. 이하 같다)의 상각액을 손금에 계상하였을 경우 고정자산의 내용연수에 따른 상각비율에 의하여 계상한 금액(이하 “상각범위액”이라 한다)을 한도로 하여 이를 소득금액 계산상 손금으로 계산한다고 되어 있다. (다) 구 법인세법시행령 제60조 의 규정에 따르면 상각범위계산의 기초가 될 자산의 가액에는 유휴설비의 가액을 포함하되 건설 중의 자산 또는 부당행위 계산에 의한 시가초과액은 이를 포함하지 아니한다고 되어 있다. (라) 법인세법기본통칙 2-10-42…16의 규정에 따르면 사업에 공하던 기계설비 등을 철거하여 사업에 공하지 아니하거나 매입하여 보관하고 있는 기계장치 등은 구 법인세법시행령 제60조 의 규정에 의한 감가상각대상이 되는 유휴설비로 보지 아니한다고 되어 있다.
(3) 판단 처분청이 위 렌탈회사가 각 사업연도 소득금액 계산상 손금에 산입하였던 렌탈계약 해지 자산에 대한 감가상각비를 손금에서 제외하여 이 사건 법인세 등 부과처분을 한 것이 정당한지 여부는 위 렌탈계약 해지 자산을 감가상각의 대상이 되는 자산으로 볼 수 있는지 여부에 달려 있다 하겠다. 여기서 감가상각할 수 있는 자산은 건축물, 차량 및 운반구 등과 같은 유형고정자산과 영업권, 특허권 등과 같은 무형고정자산 등을 말하는 데 그 자산이 자기소유의 자산이어야 하고 사업에 실질적으로 공하여야 하는 등 기본요건을 갖출 때 정당한 감가상각으로 용인받게 된다. 그런데 위 렌탈회사는 1993사업연도부터 1997사업연도까지 렌탈계약을 해지한 자산 282건 중 85건은 계약해지시 위 렌탈회사가 매각하였고 20건은 위 렌탈회사가 철거하여 창고에 보관하고 있다가 매각하였으며, 29건은 당초 설치된 장소에서 임차인 등이 임의로 매각하였으며, 148건은 당초 설치장소에서 임차인 등이 이를 임의사용하고 있는데 1993사업연도부터 1996사업연도까지는 위 렌탈해지자산 모두 다 재렌탈을 위해 보유하고 있는 유휴설비로 보아 그 자산에 대한 감가상각을 해오다가 1997사업연도 이후에는 판매용 자산이라는 이유로 감가상각비를 계상하지 아니하였다. 한편, 처분청에서는 위 렌탈계약 해지일 이후 모두 다 판매용자산에 해당한다고 보아 감가상각비를 손금에서 제외하였다. 살피건대, 렌탈계약 해지된 렌탈자산을 철거후 매각하거나 임차인 등이 임의매각한 데 대하여 렌탈계약을 해지한 후 철거ㆍ매각할 때까지는 위 렌탈회사의 사업에 공하는 것으로 보아 감가상각대상 자산이 되는 유휴설비로 보는 것이 정당하다고 할 것이고, 철거ㆍ매각일 이후에는 위 렌탈회사의 사업에 공하지 아니하는 것으로 보아 감가상각대상자산에서 제외하며 철거후 재렌탈하기 위해 일시적으로 보관하고 있는 경우에는 위 렌탈회사의 사업에 공하고 있는 것으로 보아 감가상각대상자산에 포함하고 당초 설치장소에서 임차인 등이 임의사용 중인 렌탈해지자산은 위 렌탈회사가 이의 사용을 부득이하게 허용하고 있는 실정으로 위 렌탈회사의 사업에 공하는 것으로 보아 감가상각대상자산인 유휴설비로 보는 것이 정당하다고 할 것이다. 따라서 렌탈계약이 해지된 렌탈자산을 철거하여 매각하거나 임차인 등이 임의매각한 경우에는 위 렌탈계약을 해지한 후 철거ㆍ매각할 때까지는 위 렌탈회사의 사업에 공하는 것으로 보아 그 자산에 대한 감가상각비를 손금에 산입하는 것이 정당하다할 것이고 철거ㆍ매각일 이후에는 위 렌탈회사의 사업에 공하지 아니하는 것으로 보아 그 자산에 대한 감가상각비를 손금에 산입하지 아니하는 것이 정당하다 할 것이며 철거후 재렌탈하기 위해 일시적으로 보관하고 있는 경우에는 위 렌탈회사의 사업에 공하고 있는 것으로 보아 그 자산에 대한 감가상각비를 손금에 산입하는 것이 정당하다 할 것이고 당초 설치장소에서 임차인 등이 임의사용중인 렌탈해지자산은 위 렌탈회사가 이의 사용을 부득이하게 허용하고 있는 실정으로 위 렌탈회사의 사업에 공하는 것으로 보아 그계약 해지일 다음 날부터 그 자산에 대한 감가상각비를 손금에 산입하는 것이 정당하다할 것이다.
(1) 인정사실 이 사건 일건 기록에 따르면 다음과 같은 사실이 인정된다. (가) 청구인은 1995. 1. 1.부터 1998. 12. 31.까지의 기간 중 렌탈계약 또는 장기할부판매계약을 해지하면서 연체된 렌탈료 또는 할부판매료에 대한 연체료 발생액 계 12,984,987,564원은 회수된 사실이 없어 부가가치세 과세표준에서 제외하여 부가가치세를 신고하였다. (나) 처분청은 위 (가)항의 연체료 12,984,987,564원 중 1,273,707,269원을 별표2 “미수연체료 및 부가가치세 과세내용”과 같이 부가가치세과세표준에 포함함과 아울러 위 연체료의 공급시기는 연체료의 지급이 확정되는 때로서 당해 렌탈료 또는 할부판매료 등의 지급이 지연된 기간이 속하는 과세기간 종료일이 그 공급시기가 되는 것이라고 보아 이 사건 부가가치세 부과처분을 하였다.
(2) 관계 법령의 규정 (가) 구 부가가치세법(1998. 12. 28. 법률 제5585호로 개정되기 전의 것) 제13조 제1항 본문의 규정에 의하면 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 금전으로 대가를 받는 경우에 그 대가 등의 합계액(이하 “공급가액”이라 한다)으로 되어 있고 구 부가가치세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15973호로 개정되기 전의 것) 제48조 제1항의 규정에 의하면 구 부가가치세법 제13조 제1항 에 규정하는 과세표준에는 거래상대자로부터 받은 대금ㆍ요금ㆍ수수료 기타 명목 여하에 불구하고 대가관계에 있는 모든 금전적 가치 있는 모든 것을 포함한다고 되어 있다. (나) 부가가치세법 제9조 제2항 의 규정에 의하면 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화ㆍ시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다고 되어 있고 구 같은 법 시행령 제22조 본문의 규정에 의하면 법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다고 되어 있으며, 그 제1호는 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때, 그 제2호는 완성도지급기준ㆍ중간지급ㆍ장기할부 또는 기타조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때, 제3호는 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때라고 되어 있다. (다) 부가가치세법 제13조 제3항 의 규정에 의하면 재화 또는 용역을 공급한 후의 그 공급가액에 대한 할인액ㆍ대손금․장려금과 이와 유사한 금액은 과세표준에서 공제하지 아니한다고 되어 있다.
(3) 판단 살피건대, 부가가치세 과세표준에는 재화나 용역의 공급에 대한 실질적 대가관계 있는 모든 금전적 가치 있는 것이 포함되는 것이므로 재화나 용역을 공급하고 그 대금을 금전으로 받는 경우 그 금전의 명목 여하에 불구하고 재화나 용역의 공급과 대가관계에 있는 한 그 금전은 부가가치세 과세표준에 포함된다고 할 것이다. 그런데, 위 렌탈회사는 임차인 또는 매수인이 렌탈 또는 장기할부판매계약에 따라 위 렌탈회사에게 지급할 모든 채무의 이행을 지연한 때에는 그 지체기간에 대하여 약정된 이자율로 계산한 지연배상금을 위 렌탈회사에게 지급하여야 한다고 약정하고 이에 따라 연체료를 지급받아 온 것인바, 재화나 용역의 공급가액을 약정된 기일에 지급받지 못함으로 인하여 추가로 지급받은 지연손해금(연체료)은 재화나 용역의 공급과 대가관계에 있는 금전으로 보기 어렵다 할 것이다. 그리고 부가가치세법 제13조 제3항 의 규정에 의하면 재화 또는 용역을 공급한 후의 그 공급가액에 대한 할인액 등은 과세표준에서 공제하지 아니한다고 규정하고 있는 점에 비추어 재화 또는 용역을 공급한 후의 그 공급가액에 대한 연체료는 원칙적으로 과세표준에 포함하지 않는 것으로 보는 것이 타당하다 할 것(1998. 12. 28. 법률 제5585호로 개정된 부가가치세법 제13조 제2항 및 1998. 12. 31. 대통령령 15973호로 개정된 같은 법 시행령 제48조 제9항은 공급대가의 지연지급으로 인하여 지급받는 연체이자 중법 제13조의 규정에 의한 공급가액 × 1만분의 5 × 지연지급일수의 산식으로 계산한 금액이내의 것은 부가가치세의 과세표준에 포함하지 아니한다고 규정하고 있다)이다. 또한 구 같은 법 기본통칙(재정경제부, 1998. 8. 1. 개정되기 전의 것) 1-1-3…1은 각종 원인에 의하여 사업자가 받은 다음 각 호에 예시하는 손해배상금 등은 과세대상이 되지 아니한다고 하면서 제2호에 도급공사 및 납품계약서상 그 기일의 지연으로 인하여 발주자가 받는 지체상금을, 제3호에 공급받을 자의 해약으로 인하여 공급할 자가 재화 또는 용역의 공급없이 받는 위약금 또는 이와 유사한 손해배상금을 나열하고 있는 점에 비추어 보더라도 렌탈 또는 장기할부판매계약에 따라 공급한 재화나 용역에 대한 렌탈료 또는 할부판매료를 약정된 기일에 지급받지 못함으로 인하여 추가로 지급받는 연체료는 재화나 용역의 공급과 대가관계에 있는 금전이라고 볼 수 없다 할 것이므로 이에 대한 청구인의 위 주장은 이유 있다 할 것이다.
그렇다면 처분청에서 위 렌탈계약 또는 장기할부판매계약의 중도 해지에 따른 손해배상금과 지연배상금의 채권회수액과 미회수채권의 실현가능 여부에 대하여 조사도 하지 아니하고 당해 계약해지일 또는 그 경과한 기간이 속하는 사업연도의 익금에 모두 산입한 것은 부당하다고 할 것이다. 또한 렌탈계약이 중도해지된 렌탈자산을 철거 후 매각하거나 임차인 등이 임의매각한 데 대하여 렌탈계약을 해지한 후 철거ㆍ매각할 때까지는 위 렌탈회사의 사업에 공하는 것으로 보아 그 자산에 대한 감가상각비를 손금에 산입하는 것이 정당하다할 것이고, 철거ㆍ매각일 이후에는 위 렌탈회사의 사업에 공하지 아니하는 것으로 보아 그 자산에 대한 감가상각비를 손금에 산입하지 아니하는 것이 정당하다할 것이며 철거후 재렌탈하기 위해 일시적으로 보관하고 있는 경우에는 위 렌탈회사의 사업에 공하고 있는 것으로 보아 그 자산에 대한 감가상각비를 손금에 산입하는 것이 정당하다할 것이고 임차인 등이 임의사용 중인 자산은 위 렌탈회사가 이의 사용을 부득이하게 허용하고 있는 실정으로 위 렌탈회사의 사업에 공하고 있는 것으로 그 자산에 대한 감가상각비를 손금에 산입하는 것이 정당하다고 할 것이다. 그리고 렌탈료 또는 할부판매료의 지급지연에 따른 연체료에 대하여 그 공급시기를 연체된 기간이 속하는 과세기간의 종료일로 하여 이 사건 부가가치세 부과처분을 한 것은 부당하다 할 것이다. 따라서 이 사건 심사청구는 이러한 범위에서 이유 있고 나머지는 이유없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. (별표 1) 익금산입ㆍ손금불산입 및 법인세 과세내용 (단위: 원) 항목 사업연도 손해배상금 (익금산입) 지연배상금 (익금산입) 감가상각비 (손금불산입) 법인세 등 (농어촌특별세) 1993 33,395,337 4,353,128 144,338,455 112,870,450 1994 2,896,614,476 205,182,547 673,634,930 1,980,946,840 (82,344,960) 1995 10,968,179,935 1,802,212,768 874,811,770 6,208,073,270 (293,651,910) 1996 8,388,824,663 3,240,259,129 2,069,759,567 5,118,319,960 1997 32,239,590,960 7,732,979,992 22,438,270 12,200,019,270 계 54,526,605,371 12,984,987,564 3,784,982,992 25,620,229,790 (375,996,870) (별표 2) 미수연체료 및 부가가치세 과세 내용 (단위: 원) 공급시기 (해지일) 미수연체료 부가가치세 ‘95년 제1기 13,882,265 1,804,690 ‘95년 제2기 18,033,884 2,344,400 ‘96년 제2기 90,489,459 11,763,630 ‘97년 제1기 79,708,412 10,362,090 ‘97년 제2기 412,573,887 53,634,600 ‘98년 제1기 567,961,005 73,834,930 ‘98년 제2기 91,058,357 11,837,580 계 1,273,707,269 165,581,920
결정 내용은 붙임과 같습니다.