상속토지에 대한 감정평가법인의 평가가액을 시가로서 적용할 수 있는지 여부

처분청은 1999. 4. 1.자로 청구인들에 대하여 상속세 347,406,660원을 부과하였다가 같은 해 5. 8.자로 일부 감액하고 남은 상속세 64,730,010원의 부과처분에 관하여 상속재산 중 ○○시 ㅇㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지와 ○○번지 토지의 가액을 상속개시 당시 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 평가한 가액으로 재조사하여 그 결과에 따라 상속세 과세표준과 세액을 경정하여야 한다.

• 가. 청구인들은 1993. 12. 6. 청구외 망 이ㅇㅇ(이하피상속인이라 한다)가 사망함에 따라 상속재산 중 ○○시 ㅇㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지토지 440㎡는 도로라는 이유로 그 가액을 영(0)으로 평가하는 등 상속재산가액을 328,647,950원으로 하고, 배우자공제․자녀공제 등 공제액을 계 542,000,000원으로 하여 납부할 세액이 없는 것으로 상속세 신고를 하였다.
• 나. 처분청은, 청구인들이 위 ㅇㅇ동 ○○번지는 지목이 대지인데도 이를 도로인 것으로 신고하였고 같은 동 ○○번지 대지 3㎡와 같은 동 ○○번지 대지 10㎡(이 3건의 토지를 합쳐 이하이 사건 상속토지라 한다)와 ○○시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 소재 주택은 상속재산에 포함하여야 하는데도 이를 신고누락 하였다고 하여, 이 사건 상속토지 중 위 ㅇㅇ동 ○○번지 토지는 상속개시 당시인 1993년도의 당해 토지 개별공시지가에 의하여 가액을 평가하고 1993년도 개별공시지가가 없는 위 ㅇㅇ동 ○○번지와 ○○번지 토지에 대하여는 각 1990년도 개별공시지가 또는 같은 동 ○○번지의 1993년도 개별공시지가를 적용하여 그 가액을 평가하는 등 상속재산가액을 1,271,011,110원으로 산정하여 1999. 4. 1.자로 청구인들에게 상속세 계 347,406,660원(가산세 115,802,221원 포함)을 부과, 고지하였다가, 1999. 5. 28. 위 ㅇㅇ동 소재 주택은 피상속인에게 명의 신탁된 재산이므로 상속재산에서 제외된다고 하여 위 상속세 부과금액 중 282,676,650원을 직권으로 감액하는 경정처분(감액경정처분은 당초 처분의 일부를 취소하는 효력을 가지는 것이므로 감액경정 후 남은 상속세 64,730,010원에 해당하는 부분만을 이 사건 심사의 대상으로 삼고 이 남은 부분을이 사건 부과처분이라 한다)을 하였다.

• 가. 청구취지 이 사건 부과처분을 경정하게 하여 달라는 취지의 청구
• 나. 청구이유 상속세법령의 규정에 의하면 상속재산의 평가는 시가주의를 원칙으로 하되 시가 산정이 어려울 경우 보충적으로 개별공시지가 등을 준용하도록 되어 있는 바, 이 사건 상속토지는 상속개시 당시 사실상 도로로 사용되고 있는데 이 사건 상속토지 중 위 ㅇㅇ동 ○○번지 토지는 그 가액을 ㅇㅇ감정평가법인에서 1994년 및 1995년 모두 340,000원/㎡으로 평가하였고 같은 동 ○○번지 및 ○○번지 토지도 별도로는 재산권 행사를 할 수 없는 자투리땅에 불과하므로 이 사건 상속토지 모두를 개별공시지가를 적용하여 평가할 것이 아니라 위 감정가액을 시가로 보아 이를 적용하여 가액을 평가하여야 한다.

• 가. 다툼 처분청이 이 사건 상속토지에 대한 감정평가법인의 평가가액을 시가로서 적용할 수 있는지 여부
• 나. 관계법령의 규정

(1) 구 상속세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호 상속세 및 증여세법으로 전문 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제9조(상속재산의 가액평가) 제1항 본문은 상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다고 규정하고 있다. (가) 구 같은 법 시행령(1996. 12. 31. 대통령령 제15193호 상속세 및 증여세법시행령으로 전문 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제5조(상속재산의 평가방법) 제1항 및 제2항 제1호 (가)목 본문의 규정에 의하면 상속재산의 가액은 각각 그 당시의 시가에 의하되 상속재산이 토지인 경우로서 시가를 산정하기 어려운 때에는 시장․군수․구청장이 지가공시및토지등의평가에관한법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별 필지에 대한 지가(이하 “개별공시지가”라 한다)에 의하되, 개별공시지가가 없는 토지에 있어서는 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 재무부령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액으로 하도록 되어 있다. (나) 구 같은 법 시행규칙(1997. 4. 19. 총리령 제629호 상속세 및 증여세법시행규칙으로 전문 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제5조(재산의 평가방법) 제11항은 영 제5조 제2항 제1호 (가)목에서 “재무부령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액”이라 함은 당해 토지와 지목․이용상황 등 지가형성요인이 유사한 인근 토지의 개별공시지가를 기준으로 지가공시및토지등의평가에관한법률 제10조 제2항의 규정에 의한 비교표에 의하여 세무서장이 평가한 가액을 말한다. 이 경우 비교표를 적용함에 있어서는 당해 인근 토지를 표준지로 본다라고 규정되어 있다.

(2) 구 지가공시및토지등의평가에관한법률(1995. 12. 29. 법률 제5108호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제10조 제2항의 규정에 의하면 구 건설부장관은 지가산정을 위하여 필요하다고 인정하는 경우에는 표준지와 지가산정대상토지의 지가형성요인에 관한 표준적인 비교표를 작성하여 관계행정기관에 제공하여야 하며, 관계행정기관은 이를 사용하여 지가를 산정하여야 한다고 되어 있다.

• 다. 인정사실 이 사건 일건 기록에 따르면 다음과 같은 사실이 인정된다.

(1) 1993. 12. 6. 피상속인이 사망함에 따라 1994. 6. 3.자로 청구인들 중 피상속인의 처인 고ㅇㅇ의 명의로상속세 신고 및 납부계산서를 제출하면서, 2건의 상속재산 중 ○○시 ㅇㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 토지 440㎡는 도로라 하여 그 가액을 영(0)으로 하고 같은 구 ㅇㅇ동 ○○번지 소재 주택 218㎡의 가액은 328,647,950원으로 하여 상속재산가액을 계 328,647,950원으로 산출하고, 여기에서 장례비용․배우자공제․자녀공제․주택상속공제 등의 공제액 계 542,000,000원을 차감하면 상속세 과세표준은 △213,352,050원이 되어 납부할 세액이 없다는 내용으로 신고하였다.

(2) 이 사건 상속토지는 부동산 등기부등본 및 토지대장등본에 의하면 그 지목이 모두 대지로 되어 있고, 이 사건 상속토지 중 위 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 440㎡는 1958. 4. 8. 그 소유권이 피상속인의 명의로 이전등기 되었다가 1993. 12. 6.자 협의분할에 의한 상속을 원인으로 하여 같은 달 30. 그 소유권이 청구인들 중 피상속인의 자인 이ㅇㅇ의 명의로 이전등기 된 후 1995. 7. 20. 일부가 분할된 후의 면적 375㎡가 공공용지 협의취득을 원인으로 하여 그 소유권이 ○○시 ㅇㅇㅇ구로 이전등기 되었으며, 이 사건 상속토지 중 위 ○○동 ○○번지 대지 1평 및 ○○번지 대지 3평은 1958. 4. 8. 그 소유권이 피상속인의 명의로 이전등기 된 후 그대로 되어 있다.

(3) ○○시에서 이 사건 상속토지의 상속개시일 전․후인 1993. 10. 26.과 1994. 6. 21.에 촬영하여 보관중인 항공측량사진 판독결과에 의하면 위 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 440㎡(1995. 7. 20.자로 같은 동 ○○번지 대지 15㎡, 같은 동 ○○번지 대지 35㎡, 같은 동 ○○번지 대지 15㎡가 각 분할되어 분할 후 면적은 375㎡가 되었다)의 일부와 위 같은 동 ○○번지 대지 10㎡는 사실상 도로로 사용되고 있던 것으로 되어 있다.

(4) 처분청은, 청구인들이 신고한 위 (1)항의 상속재산 중 위 ㅇㅇ동 ○○번지 토지 440㎡는 지목이 대지인데도 이를 도로인 것으로 하여 그 가액이 영(0)으로 잘못 신고되었고 같은 동 ○○번지 대지 3㎡ 및 같은 동 ○○번지 대지 10㎡와 ○○시시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 237.1㎡ 및 그 지상건물 201.68㎡는 피상속인의 소유로 되어 있는데도 상속세 신고에서 누락되었다고 하여, 1999. 4. 1.자로 별지 기재 “상속세 신고 및 부과 내용”과 같이 상속재산가액을 개별공시지가 등에 의하여 계 1,271,011,110원으로 산출한 후 여기에서 공제액 계 512,000,000원을 차감하여 산출된 상속세 계 347,406,665원을 부과, 고지하는 처분을 하였는데 처분청이 이 사건 상속토지의 평가에 적용한 개별공시지가는 다음과 같다. (가) ㅇㅇ동 ○○번지 대지 440㎡: 1991년도～1996년도의 개별공시지가가 없어 상속개시일 이전 최근에 고시된 1990년도 개별공시지가 900,000원/㎡를 적용하였다. (나) ㅇㅇ동 ○○번지 대지 3㎡: 당해 토지의 1993년도 개별공시지가 1,050,000원/㎡를 적용하였다. (다) ㅇㅇ동 ○○번지 대지 10㎡: 1991년～1996년의 개별공시지가는 없으나 이 토지가 같은 동 ○○번지에서 1963. 5. 20.자로 분할된 토지라는 이유로 위 같은 동 ○○번지 토지의 1993년도 개별공시지가 1,100,000원/㎡를 적용하였다.

(5) 그 후, 처분청은 위 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 및 그 지상건물은 피상속인의 사위인 청구외 최ㅇㅇ이 피상속인에게 명의 신탁하였던 재산이라고 하여 청구인들의 상속재산에서 이를 제외하고 1999. 5. 28.자로 청구인들에 대한 상속세 계 347,406,665원을 계 64,370,018원으로 감액하는 내용의 경정결의를 하였다.

(6) 한편, 청구인들이 제시한 청구외 ㅇㅇ감정평가법인(대표사원 정ㅇㅇ)이 작성하여 1995. 6. 8.자로 ○○구청장에게 제출한 감정평가서에 의하면, 위 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 375㎡(총 면적 440㎡ 중 도로개설공사에 편입 예정된 면적이다)의 감정가액은 1995. 1. 21.자를 기준으로 하여 사도로 평가한 경우 208,000원/㎡으로, 기타 도로로 보는 경우 340,000원/㎡으로 되어 있다.

(7) 이 사건 상속토지 중 위 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 440㎡의 일부인 375㎡는 ㅇㅇ동 ○○번지간 도로개설공사 시행에 따라 1995. 7. 19.자 공공용지 협의취득을 원인으로 같은 달 20. 그 소유권이 ○○시 ㅇㅇㅇ구로 이전등기 되었고, 같은 달 29. 청구인들 중 피상속인의 자인 이ㅇㅇ에게 위 수용토지 375㎡에 대한 보상금 127,500,000원(340,000원/㎡)이 지급 되었다.

• 라. 판단 위 관계법령의 규정에서 살펴본 바와 같이, 상속재산이 토지인 경우 그 재산가액은 상속개시 당시의 현황에 따라 시가에 의하여 평가하고 시가를 알 수 없는 경우 상속개시일 현재 고시되어 있는 개별공시지가에 의하되, 개별공시지가가 없는 토지의 경우에 있어서는 당해 토지와 지가형성요인이 유사한 인근토지의 개별공시지가를 참작하여 그 가액을 평가하도록 되어 있다. 그리고 위 인정사실에 의하면, 이 사건 상속토지 중 위 ㅇㅇ동 ○○번지 440㎡의 일부와 같은 동 ○○번지 10㎡는 상속개시 당시 사실상 도로로 사용되고 있었고 상속개시일(1993. 12. 6.)을 전후한 6년간(1991년～1996년) 개별공시지가가 없는 토지였음을 알 수 있다. 그런데 청구인들은 이 사건 상속토지가 상속개시 당시 사실상 도로로 사용되고 있었으므로 개별공시지가를 적용하여 가액을 평가할 것이 아니라 감정평가법인이 평가한 감정가액에 의하여 그 가액을 평가하여야 한다고 주장하고 있다. 살피건대, 청구인들이 제시하고 있는 위 감정가액은 상속개시(1993. 12. 6.) 후 1년 이상이 지난 1995. 1. 21.자 기준으로 평가한 가액이므로 이를 이 사건 상속토지의 상속개시 당시의 시가로 보기는 부적당하므로 이 점에서 청구주장은 이유 없다 할 것이나, 처분청이 이 사건 상속토지의 가액을 개별공시지가에 의하여 평가할 때 이 사건 상속토지 중 위 ㅇㅇ동 ○○번지와 ○○번지 토지는 상속개시일인 1993년도 개별공시지가가 없는 토지이므로 위 관계법령의 규정에서 살펴본 바와 같이 당해 토지와 지가형성요인이 가장 유사한 인근토지(표준지)의 개별공시지가를 기준으로 하고 여기에 표준지와 지가산정대상토지와의 비교표를 적용하여 그 가액을 평가하였어야 할 것인데도 위 ㅇㅇ동 ○○번지 토지에 대하여는 이 토지의 1991년도 이후의 개별공시지가가 없다고 하여 상속개시 당시 사실상 도로로 사용되고 있는 등의 토지특성을 고려하지 아니한 채 이 토지의 지목이 대지임을 전제로 하여 조사, 고시된 이 토지의 1990년도 개별공시지가를 그대로 적용하여 그 가액을 평가하였고, 위 ㅇㅇ동 ○○번지 토지에 대하여는 인근 유사토지의 개별공시지가를 조사함이 없이 단지 이 토지가 같은 동 ○○번지에서 분할된 토지라는 이유로 분할 후 30년이 지난 상태에서 대지로 이용되고 있는 같은 동 ○○번지 토지의 1993년도 개별공시지가를 적용하여 사실상 도로였던 이 토지의 가액을 평가한 것은 처분청에 조사미진의 잘못이 있다고 할 것이다.

그렇다면 처분청이 이 사건 상속토지 중 ㅇㅇ동 ○○번지 440㎡ 및 ○○번지 10㎡의 공부상 지목은 대지이나 사실상 도로인데도 토지가액을 상속개시 당시의 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 평가하지 아니하고 다른 개별공시지가를 적용, 가액을 평가하여 이 사건 부과처분을 한 것은 잘못이라고 할 것이고 이런 점에서 이 사건 심사청구는 일부 이유 있다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.