병원 구내식당의 임차인이 공급하는 음식용역의 면세여부

심사청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 ○○도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지에 있는 지방공사 ○○도 ㅇㅇ의료원(이하 ㅇㅇ의료원이라 한다) 구내식당을 임차하여 1996. 1. 1.부터 입원환자와 병원직원 등에게 음식을 제공해 왔으나 부가가치세 과세기간별로 부가가치세를 신고납부하지 아니하였다.
• 나. 처분청은 청구인이 사업자등록을 하지 않은 채 식당영업을 한 데 대하여 1999. 3. 8.부터 같은 달 13.까지 세무조사를 하여 1999. 3. 16.자로 1996년도 1기분부터 1997년도 2기분까지의 부가가치세 계 81,442,120원을 부과, 고지하는 처분(이하 이 사건 부과처분이라 한다)을 하였다.

• 가. 청구취지 이 사건 부과처분을 취소하게 하여 달라는 취지의 청구
• 나. 청구이유 청구인이 ○○의료원의 구내식당을 임차하여 입원환자와 병원직원, 종사자에 대하여 급식을 한 것은 다음과 같은 이유로 부가가치세가 면제되는 것인데도 처분청에서 이를 면제대상이 아닌 것으로 보아 이 사건 부과처분을 한 것은 부당하다.

(1) 입원환자에 대한 급식은 의료법 제32조 와 의료법시행규칙 제28조의7 의 규정에 의하여 ㅇㅇ의료원장, 담당의사, 영양사의 관리하에 제공된 것이므로 의료용역에 부수되는 용역이고, 병원직원과 종사자에 대한 급식은 병원장이 실비로 공급하는 것이므로 부가가치세법 제12조 제1항 제4호 규정의 의료보건용역과 구 조세감면규제법 제100조 제1항 제5호 규정의 경영자가 구내에서 식당을 직접 경영하며 공급하는 음식용역에 해당되어 부가가치세 면제 대상이다. 따라서 청구인이 ○○의료원장의 위탁을 받아 구내식당을 운영하면서 입원환자 급식은 담당의사의 식이처방과 병원 영양사의 식단에 따라 만들어 병실 침상까지 배식하고 급식비 대금을 진료비에 포함하여 받았고, 병원직원의 급식비 대금은 직원 급여에서 병원장이 공제하여 준 것을 받았으며, 종사자에 대한 급식 대금은 병원장으로부터 병원운영비(병원장은 종사자에게 급식을 무료로 제공하였다)에서 받아왔기 때문에 청구인이 제공한 음식용역은 부가가치세 과세대상이 아니다.

(2) 병원 구내식당인 급식소는 의료법을 적용받는 곳으로 식품위생법을 적용받는 간이음식점과는 다르고 병원 급식은 의료법에 따라 병원장의 책임하에 공급되는 것이어서 청구인은 대외적으로 독립하여 자기 책임하에 병원 급식을 제공할 수 없으므로 부가가치세법 제2조 제1항 에서 규정한 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자에 해당되지 않는다.

• 가. 다툼

(1) 병원 구내식당의 임차인이 공급하는 음식용역이 부가가치세 면제 대상이 되는 것인지 여부

(2) 청구인이 독립적인 사업자에 해당하는지 여부

• 나. 인정사실 이 사건 일건 기록에 따르면 다음과 같은 사실이 인정된다.

(1) 청구인은 1995. 12. 30. ○○의료원장 청구 외 강ㅇㅇ과 ○○의료원 구내식당 243㎡(이하 위 구내식당이라 한다)을 1996. 1. 1.부터 1997. 12. 31.까지 연간 사용료 95,050,000원에 사용하면서 입원환자와 병원직원, 종사자에게 ○○의료원장과 정한 가격으로 급식하는 것을 조건으로 임대차계약(사용허가)을 하여 위 구내식당에서 입원환자와 병원직원, 종사자에게 급식을 하여 왔으나 부가가치세법 소정의 사업자등록이나 과세기간별로 부가가치세 신고 납부를 하지 않았다.

(2) 청구인은 계약기간이 만료되자 1997. 12. 31. ○○의료원장과 위 구내식당을 임대차기간을 1998. 1. 1.부터 1999. 12. 31.까지로 하여 다시 임대차계약을 하였다. 그런 다음 1998. 1. 1. 청구인은 ○○시장에게 식품위생법 제69조 제1항 의 규정에 의하여 위 구내식당을 자신을 대표자로 하여 집단급식소설치신고를 하고, 같은 해 1. 26. 처분청에 사업자등록을 하였다.(○○의료원장은 1999. 4. 15. 위 구내식당에 대한 집단급식소로서의 대표자 명의를 자신의 명의로 변경하였다) 그 후 청구인은 1998. 7. 25.자로 1998년도 1기분 부가가치세 3,957,949원을 납부하였다가 면세사업자인데도 부가가치세를 납부하였다는 이유로 같은 해 9. 24. 처분청에 부가가치세를 환급하여 달라는 내용의 부가가치세 경정청구(처분청은 1999. 3. 8. 이를 거부하는 통지를 하였다)를 하는 한편 같은 해 12. 11. 국세청장에게 청구인이 ○○의료원 구내식당을 임차하여 입원환자와 병원직원, 종사자에 대한 급식을 병원장으로부터 위탁받아 하는 것이 부가가치세 과세대상인지 여부를 질의하였다. 이에 대하여 국세청장은 1999. 2. 6. 병원의 시설을 임차하여 식당을 운영하면서 입원환자와 직원에게 음식용역을 공급하고 그 대가를 받는 경우에는 부가가치세법 제7조 제1항 의 규정에 의하여 부가가치세가 과세되는 것입니다라고 회신하였다.

(3) 처분청은 국세청장이 위와 같이 회신함에 따라 청구인에 대하여 1999. 3. 8.부터 같은 달 13.까지 세무조사를 하여 청구인이 1996. 1. 1.부터 1997. 12. 31.까지 위 구내식당을 임차하여 입원환자, 병원직원과 종사자에게 급식을 하고 급식대금 계 746,553,000원(1996. 1. 1.부터 같은 해 6. 30.까지 179,274,900원, 1996. 7. 1.부터 같은 해 12. 31.까지 170,946,300원, 1997. 1. 1.부터 같은 해 6. 30.까지 188,566,200원, 1997. 7. 1.부터 같은 해 12. 31.까지 207,765,600원)을 받은 것을 확인하여 같은 해 3. 16.자로 1996년도 1기분부터 1997년도 2기분까지의 부가가치세 계 81,442,120원(1996년도 1기분 19,557,260원, 1996년도 2기분 18,648,680원, 1997년도 1기분 20,570,850원, 1997년도 2기분 22,665,330원)을 부과, 고지하는 이 사건 부과처분을 하였다.

(4) 위 구내식당 임대차계약 조건 중 급식과 그 대금정산, 식당운영에 관한 조건을 보면 다음과 같다. (가) 환자급식과 부식은 영양사가 작성한 주간 메뉴표에 의하여 병원의 승인을 얻어 급식하여야 한다. (나) 음식값은 사전에 원장의 허가를 얻어야 한다. (다) 급식비는 보험․일반환자는 퇴원시점에서 원무과장이 지급하고, 의료보호ㆍ자동차보험ㆍ산재보험환자와 직원급식비는 월말 기준으로 총무과장이 지급한다. (라) 가스사용료는 총사용량의 70%를 임차인이 부담한다.

(5) 그 밖에 청구인은 심사청구를 하면서 관련 증빙이라며 다음과 같은 서류를 제출하였다. (가) 청구 외 문ㅇㅇ이 1999. 3. 17. 보건복지부에 의료기관에서 환자에게 제공하는 급식이 부가가치세법상 의료보건용역에 해당하는지 여부를 질의한 데 대하여 보건복지부장관이 같은 해 3. 24.이에 대한 유권해석은 부가가치세법 소관 부처인 국세청으로 이첩하였다는 내용으로 회신한 문서 사본 (나) 위 문ㅇㅇ이 1999. 3. 25. 또다시 보건복지부에 의료기관에서 담당의사의 처방에 따라 환자에게 제공하는 급식이 의사가 제공하는 의료서비스에 포함되는지 여부를 질의한 데 대하여 보건복지부장관은 같은 해 3. 26. 의료기관에서 담당의사의 처방에 따라 환자에게 제공하는 급식은 진료담당 의사가 제공하는 의료서비스에 포함된다는 내용으로 회신한 문서 사본

• 다. 관계 법령의 규정

(1) 부가가치세 납세의무자에 관하여, 부가가치세법 제2조 제1항 은 영리목적의 유무에 불구하고 사업상 독립적으로 재화(제1조에서 규정하는 재화를 말한다. 이하 같다) 또는 용역(제1조에서 규정하는 용역을 말한다. 이하 같다)을 공급하는 자(이하 “사업자”라 한다)는 이 법에 의하여 부가가치세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있다.

(2) 부가가치세법상 부가가치세가 면제되는 의료보건용역에 관한 규정을 보면 다음과 같다. (가) 부가가치세법 제12조 제1항 은 다음 각 호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다고 규정하여 그 제4호에서 의료보건용역(수의사의 용역을 포함한다)으로서 대통령령이 정하는 것과 혈액이라고 규정하고 있고, 제3항은 제1항의 규정에 의하여 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 필수적으로 부수되는 재화 또는 용역의 공급은 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 포함되는 것으로 본다고 규정하고 있다. (나) 부가가치세법시행령 제29조 는 법 제12조 제1항 제4호에서 규정하는 의료보건용역은 다음 각 호에 규정하는 것(의료법 또는 수의사법의 규정에 의하여 의료기관 또는 동물병원을 개설한 자가 제공하는 것을 포함한다)으로 한다고 규정하여 그 제1호에서 의료법에 규정하는 의사ㆍ치과의사ㆍ한의사ㆍ조산사 또는 간호사가 제공하는 용역, 제2호에서 의료법에 규정하는 접골사ㆍ침사ㆍ구사 또는 안마사가 제공하는 용역, 제3호에서 의료기사법에 규정하는 임상병리사ㆍ방사선사ㆍ물리치료사ㆍ작업치료사ㆍ치과기공사 또는 치과위생사가 제공하는 용역, 제4호에서 약사법에 규정하는 약사가 제공하는 의약품의 조제용역, 제5호에서 수의사법에 규정하는 수의사가 제공하는 용역, 제6호에서 장의사가 제공하는 장의용역, 제7호에서 기타 재정경제부령이 정하는 의료보건위생용역이라고 규정하고 있다. (다) 부가가치세법시행규칙 제11조의2 는 영 제29조 제7호에 규정에 의하여 부가가치세가 면세되는 의료보건위생용역은 다음의 용역으로 한다고 규정하여 그 제1호에서 오수ㆍ분뇨 및 축산폐수의 처리에 관한 법률에 의하여 분뇨관련 영업의 허가를 받은 사업자가 공급하는 분뇨의 수집ㆍ운반ㆍ처리 및 정화조청소용역, 제2호에서 의료법에 의하여 적출물처리업의 지정을 받은 사업자가 공급하는 적출물 처리용역, 제3호에서 전염병예방법에 의하여 소독업의 허가를 받은 사업자가 공급하는 소독용역, 제4호에서 폐기물관리법에 의하여 일반폐기물처리업의 허가를 받은 사업자가 공급하는 일반폐기물처리용역(1997. 5. 31. 총리령 제641호로 일반폐기물처리업은 생활폐기물의 폐기물처리업으로, 일반폐기물처리용역은 생활폐기물처리용역으로 개정되었다), 제5호에서 산업안전보건법에 의하여 작업환경측정을 지정받은 사업자가 공급하는 작업환경측정용역이라고 규정하고 있다.

(3) 구 조세감면규제법(1998. 12. 28. 법률 제5584호로 조세특례제한법으로 전문 개정되기 전의 것, 이하 같다)상 부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급에 관한 규정을 보면 다음과 같다. (가) 구 조세감면규제법 제100조 제1항은 다음 각 호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다고 되어 있고 그 제5호에서 공장ㆍ광산ㆍ건설사업현장 및 이에 준하는 것으로서 대통령령이 정하는 사업장과 교육법 제81조 의 규정에 의한 각급 학교(이하 이 호에서 “사업장 등”이라 한다)의 경영자가 그 종업원 또는 학생의 복리후생을 목적으로 당해 사업장 등의 구내에서 식당을 직접 경영하여 공급하는 음식용역(식사류에 한한다)을 규정하고 있다. (나) 구 조세감면규제법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15976호로 개정되기 전의 것) 제96조 제6항은 법 제100조 제1항 제5호에서 “대통령령으로 정하는 사업장”이라 함은 자동차운수사업법에 의한 자동차운송사업 중 노선여객자동차운송사업자의 사업장을 말한다고 규정하고 있다.

(4) 의료법상 급식시설에 관한 규정을 보면 다음과 같다. (가) 의료법 제32조 는 의료기관의 종별에 따르는 시설ㆍ장비의 기준ㆍ규격, 의료인의 정원 기타 의료기관의 운영에 관한 사항 및 요양병원의 입원대상질환ㆍ입원절차 등에 관하여 필요한 사항은 보건복지부령으로 정한다고 규정하고 있다. (나) 의료법시행규칙 제28조의7 은 법 제32조의 규정에 의하여 입원시설을 갖춘 종합병원ㆍ병원ㆍ치과병원ㆍ한방병원 또는 요양병원은 별표 5에서 정하는 바에 따라 환자의 식사를 위생적으로 관리ㆍ제공하여야 한다고 규정하고 있으며 별표 5 의료기관의 급식관리기준은 1. 환자의 영양관리에 관한 사항을 심의하기 위하여 병원장 또는 부원장을 위원장으로 하는 영양관리위원회를 둔다. 2. 환자의 식사는 일반식과 치료식으로 구분하여 제공한다. 3. 환자급식을 위한 식단은 영양사가 이를 작성하고 환자의 필요 영양량을 충족시킬 수 있어야 한다. 4. 환자음식은 뚜껑이 있는 식기나 밀폐된 배식차에 넣어 적당한 온도를 유지한 상태에서 공급하여야 한다. 5. 영양사는 완성된 식사를 평가하기 위하여 매끼 검식을 실시하며, 이에 대한 평가결과를 검식부에 기록하여야 한다. 6. 영양사는 의사가 영양지도를 의뢰한 환자에 대하여 영양상태를 평가하고 영양 상담 및 지도를 실시하며 그 내용을 기록하여야 한다. 7. 식기 및 급식용구는 매 식사 후 깨끗이 세척․소독하여야 하며 전염성환자의 식기는 일반환자 식기와 구분하여 취급하고 매 식사 후 완전 멸균 소독하여야 한다. 8. 수인성 전염병환자의 잔식은 소독 후 폐기하여야 한다. 9. 병원장은 급식관련 종사자에 대하여 연 2회 이상 정기건강진단을 실시하여야 하며 종사자가 전염성질병에 감염되었을 경우에는 필요한 조치를 취하여야 한다. 10. 병원장은 급식관련 종사자에게 위생교육을 실시하여야 한다고 규정하고 있다.

(5) 식품위생법상 집단급식소에 관한 규정을 보면 다음과 같다. (가) 식품위생법 제2조 제9호 는 집단급식소라 함은 영리를 목적으로 하지 아니하고 계속적으로 특정다수인에게 음식물을 공급하는 기숙사ㆍ학교ㆍ병원 기타 후생기관 등의 급식시설로서 대통령령이 정하는 것을 말한다고 규정하고 있고, 제69조 제1항은 집단급식소를 설치ㆍ운영하고자 하는 자는 보건복지부령이 정하는 바에 따라 시ㆍ도시지사에게 신고하여야 한다고 규정하고 있다. (나) 식품위생법시행령 제2조 는 법 제2조 제9호의 규정에 의한 집단급식소는 상시 1회 50인 이상에게 식사를 제공하는 급식소를 말한다고 규정하고 있다.

• 라. 판단

(1) 첫째 다툼에 대하여 살펴본다. 청구인은 ○○의료원의 구내식당을 임차하여 입원환자 등에게 급식을 제공하였으나 입원환자에 대한 급식은 병원장의 책임하에 담당의사의 식이처방과 영양사의 식단에 따라 한 것이므로 부가가치세법 제12조 제3항 의 규정에 따라 의료보건용역에 해당하고, 병원직원과 종사자에게 대한 급식은 병원장이 공급하던 것을 위탁운영한 것이므로 구 조세감면규제법 제100조 제1항 제5호의 규정에 의한 경영자가 구내식당을 직접 경영하며 제공한 음식공급 용역에 해당하여 부가가치세 면제 대상이라고 주장한다. 위 인정사실에 의하면 청구인은 ○○의료원의 구내식당을 임차하여 임차료를 내고 식당으로 사용하면서 음식을 만들어 입원환자 등에게 제공하고 음식값을 받았음을 알 수 있다. 살피건대, 먼저 청구인이 입원환자에게 제공한 급식이 부가가치세가 면제되는 의료보건용역에 해당하는지 여부를 보면, 부가가치세법 제12조 제1항 과 제3항, 같은 법 시행령 제29조에서 부가가치세가 면제되는 용역의 하나로서 규정한 의료보건용역과 이에 필수적으로 부수되는 용역은 의사 등 의료인이 제공한 용역이라 할 것인데 청구인은 ○○의료원의 영양사가 작성한 식단에 따라 환자에게 제공할 음식을 조리하는 용역을 공급한 것으로 청구인은 의료인이 아니어서 청구인이 입원환자에게 제공한 음식용역을 의료보건용역에 부수되는 용역이라 할 수 없다고 할 것이다. 다음으로 청구인이 병원직원과 종사자에게 제공한 급식이 구 조세감면규제법 제100조 제1항 제5호에서 규정한 부가가치세 면제대상이 되는 음식용역의 제공에 해당하는지 여부를 보면, 구 조세감면규제법 제100조 제1항 제5호 등은 공장, 광산, 건설사업현장, 노선여객자동차운송사업자의 사업장 경영자가 당해 사업장 구내에서 식당을 직접 경영하여 공급하는 음식용역을 부가가치세 면제 대상으로 규정하고 있을 뿐 병원은 그 면제 대상사업장으로 규정되어 있지 아니하다. 따라서 청구인의 주장은 이유 없다고 할 것이다.

(2) 둘째 다툼에 대하여 살펴본다. 청구인은 병원장의 책임하에 구내식당을 위탁운영한 것이므로 독립적인 사업자에 해당하지 않는다고 주장한다. 살피건대, 부가가치세법 제2조 제1항 은 영리목적의 유무에 불구하고 사업상 독립하여 재화 또는 용역을 공급하는 자는 부가가치세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있는데 사업상 독립적이라 함은 사업과 관련하여 다른 사업자에게 고용되어 종속관계에 있지 아니하거나 주된 사업에 부수되어 한 개의 사업이 다른 사업의 연장에 불과하지 아니하고 대외적으로 독립하여 자기 계산과 자기 책임하에 재화 또는 용역을 공급하는 것을 말한다고 할 것이다. 위 인정사실에 의하면 청구인은 ○○의료원장에게 고용되어 급여를 받으면서 음식을 만드는 노무를 제공한 것도 아닐 뿐 아니라 ○○의료원장으로부터 수수료를 받고 구내식당을 위탁운영한 것도 아니고 위 구내식당을 임차료를 내고 사용하면서 여기에서 음식을 만들어 입원환자 등에게 제공하고 그 음식값을 받아 왔으므로 청구인은 자기 계산과 책임하에 음식 용역을 공급해 온 독립적인 사업자에 해당한다고 할 것이어서 이 부분 청구인의 주장도 이유 없다고 할 것이다.

그렇다면 처분청이 청구인을 부가가치세 사업자로 보고 청구인에게 이 사건 부과처분을 한 것은 정당하고 청구인의 이 사건 심사청구는 이유 없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.