당해 유휴토지 등의 사실상의 소유자와 공부상의 소유자가 다를 경우, 그 사실상의 소유자가 납세의무자가 되는 것이므로 토초세 납세의무자는 명의신탁자가 되는 것이며, 시장?군수 등이 결정?공시한 개별공시지가는 특별한 사정이 없는 한 당해연도 공시기준일에 소급하여 유효하게 효력을 발생하는 것이므로 이를 기초로 토지초과이득을 산정한 부과처분은 정당함.
당해 유휴토지 등의 사실상의 소유자와 공부상의 소유자가 다를 경우, 그 사실상의 소유자가 납세의무자가 되는 것이므로 토초세 납세의무자는 명의신탁자가 되는 것이며, 시장?군수 등이 결정?공시한 개별공시지가는 특별한 사정이 없는 한 당해연도 공시기준일에 소급하여 유효하게 효력을 발생하는 것이므로 이를 기초로 토지초과이득을 산정한 부과처분은 정당함.
심사청구를 기각한다.
(1) 이 사건 토지는 소재지관서의 농지매매증명을 발급받아야 취득이 가능한 농지로서 청구인은 농지매매증명을 발급받을 것을 정지조건으로 한 매매계약에 의하여 이 사건 토지를 매수하였다. 그런데 청구인은 이 사건 부과처분의 과세기간 당시 농지매매증명을 발급받을 수 있는 자격을 갖추지 못하여 이 사건 토지를 취득할 수 없는 법률상 제약을 받아 왔다. 따라서 청구인이 이 사건 토지에 관한 농지매매증명을 발급받을 때까지의 기간 동안은 법률상 청구인이 이 사건 토지를 취득한 것이라고 볼 수 없고 이와 같이 토지를 취득하지도 않은 상태에서 이를 취득하였음을 전제로 이 사건 부과처분을 한 것은 부당하다.
(2) 또한, 이 사건 토지의 과세기간 당시 개별공시지가가 근거없이 잘못 책정된 결과 이 사건 부과처분의 과세표준이 부당하게 높게 산정되었다.
(1) 청구인이 이 사건 부과처분의 과세기간 당시 이 사건 토지의 소유자가 아니어서 토지초과이득세의 납세의무자가 될 수 없는 것인지 여부.
(2) 이 사건 토지의 과세기간 당시 개별공시지가를 적용하여 이 사건 부과처분을 한 것이 부당한지 여부.
(1) 청구인은 이 사건 토지인 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ읍 ㅇㅇ리 ○○번지 답 1,217㎡를 1986. 12. 27. 매수하여 청구외 김ㅇㅇ 앞으로 명의신탁하여 두고 있다가 1996. 6. 13. 그 명의신탁을 해지한 다음 1996. 6. 14. 청구인 이름으로 소유권이전등기 하였다.
(2) 이 사건 토지의 개별공시지가는 1990년도에 30,000원/㎡이었고 1993년도에 90,000원/㎡이었다.
(3) 처분청은 이 사건 토지가 과세기간(1990. 1. 1. ～ 1992. 12. 31.) 종료일 현재 재촌자경농지가 아니어서 토지초과이득세의 과세대상이 되는 유휴토지 등에 해당한다고 보고 명의신탁 해지에 의해 이 사건 토지에 관하여 소유권이전등기를 마친 청구인에게 이 사건 부과처분을 하였다.
(1) 구 토지초과이득세법(1994. 12. 22. 법률 제4807호로 개정되어 1998. 12. 28. 법률 제5586호 토지초과이득세폐지법률에 의하여 폐지되기 전의 것, 이하 ‘구 토초세법’이라 한다) 제4조 제1항 전문의 규정에 따르면 유휴토지 등으로부터 발생한 토지초과이득에 대하여는 그 소유자가 토지초과이득세를 납부할 의무를 진다고 되어 있고 제3항의 규정에 따르면 위 제1항의 소유자는 공부상의 소유자로 하고 다만, 사실상의 소유자가 따로 있는 때에는 그 사실상의 소유자로 한다고 되어 있다.
(2) 또한, 국세기본법 제14조 제1항 의 규정에 따르면 과세의 대상이 되는 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다고 되어 있다.
(3) 한편, 구 토초세법 제8조 제4항 제1호 본문의 규정에 따르면 토지의 가액은 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가에 의하도록 되어 있고 제11조 제1항의 규정에 따르면 토지초과이득세의 과세표준은 필지별로 계산하며 이 법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 과세기간 종료일의 토지의 기준시가에서 그 과세기간 개시일의 토지의 기준시가를 차감한 금액에서 당해 과세기간의 정상지가상승분 등을 공제하여 토지초과이득을 계산하고 다시 그 토지초과이득에서 기본공제를 한 금액으로 하도록 되어 있다.
(4) 그리고 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 제10조의2 제1항의 규정에 따르면 시장ㆍ군수 또는 구청장은 택지소유 상한에 관한 법률에 의한 초과소유부담금의 부과, 개발이익 환수에 관한 법률에 의한 개발부담금의 부과 기타 다른 법령이 정하는 목적을 위한 지가산정에 사용하도록 하기 위하여 시ㆍ군ㆍ구 토지평가위원회의 심의를 거쳐 매년 공시지가의 공시기준일 현재 관할구역 안의 개별토지의 단위면적당 가격(이하 ‘개별공시지가’라 한다)을 결정ㆍ공시하고 이를 관계 행정기관 등에 제공하여야 한다고 되어 있고, 제10조의3 제1항의 규정에 따르면 개별공시지가에 대하여 이의가 있는 자는 개별공시지가의 결정ㆍ공시일부터 30일 이내에 서면으로 시장ㆍ군수 또는 구청장에게 이의를 신청할 수 있다고 되어 있다.
(1) 첫째 다툼에 관하여 본다. 위 관계 법령의 규정에서 본 바와 같이 실질과세의 원칙에 따라 과세의 대상이 되는 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용하는 것이고 토지초과이득세의 경우에도 당해 유휴토지 등의 사실상의 소유자와 공부상의 소유자가 다를 때에는 그 사실상의 소유자가 납세의무자로 되는 것이므로 토지를 제3자에게 명의신탁한 경우 토지초과이득이 명의신탁자에게 귀속되었다면 당해 토지초과이득세의 납세의무자는 명의신탁자가 되는 것이다. 청구인은 이 사건 토지에 관하여 농지매매증명을 받아 청구인 명의로 소유권이전등기를 마친 때(1996. 6. 14.)에 이 사건 토지를 취득한 것이므로 그 전 과세기간의 토지초과이득세를 청구인이 납부할 의무는 없다고 주장하나, 농지의 소유권이전등기 명의인인 농민이 농민 아닌 자의 명의수탁자에 불과한 경우라도 대외적인 법률관계에 있어서는 농민이 소유권을 취득하는 것이므로 이 사건 토지에 관하여는 명의수탁자인 위 김ㅇㅇ이 대외적인 법률관계에 있어서 소유권을 취득하였고 청구인은 그 사실상의 소유자로서 토지초과이득세의 납세의무자가 된다 할 것이어서 청구인의 주장은 이유 없다 할 것이다.
(2) 둘째 다툼에 관하여 본다. 살피건대 청구인은 이 사건 토지의 과세기간 당시 개별공시지가가 적정하게 결정된 것이 아니었으므로 그 개별공시지가를 적용하여 이 사건 부과처분을 한 것은 부당하다는 취지로 주장한다. 그러나 위 관계 법령의 규정에서 본 바와 같이 시장ㆍ군수 또는 구청장이 결정․공시한 개별공시지가는 특별한 사정이 없는 한 당해 연도의 공시기준일에 소급하여 유효하게 그 효력을 발생하는 것이므로 이 사건 토지의 개별공시지가가 당연무효라거나 또는 청구인의 적법한 이의신청 등에 의하여 취소되었다는 등의 사정이 없는 이 사건에서 처분청이 그 과세기간 개시당시와 과세기간 종료당시에 결정ㆍ공시된 개별공시지가를 적용하여 이 사건 토지의 토지초과이득을 산정하고 이 사건 부과처분을 한 것은 정당하다 할 것이고 청구인의 주장은 이유 없다 할 것이다.(청구인이 이 사건 토지의 개별공시지가에 대하여 적법한 이의신청 또는 행정소송 등의 절차에 의해 그 경정을 구하는 것은 별론으로 한다)
그렇다면 처분청이 이 사건 토지가 토지초과이득세의 부과대상이 되는 유휴토지에 해당한다고 보고 위 과세기간 당시의 사실상의 소유자이던 청구인에게 이 사건 부과처분을 한 것은 정당하고 이 사건 심사청구는 이유 없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.