건물부속 지하주차장을 임차인이 사용하였는지 여부 등

심사청구를 기각한다.

처분청은, 청구인이 ○○도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 소재 건물 1,374.96㎡ 중 3층 354㎡와 ○○도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 소재 건물 1,699.02㎡ 중 3층 415.5㎡ 및 2층 173.09㎡를 보증금 계 517,000,000원에 청구외 ㅇㅇ군의료보험조합외 2인에게 임대한데 대하여, 위 두 건물의 지하층(주차장 및 기계실로 되어 있다)을 임차인들도 같이 사용하는 것으로 보아 지하층 면적에 지상 건물의 연면적에 대한 임대면적비율을 곱한 것을 건축물 임대면적에 가산하고, 위 건물들의 부속토지 면적에 위 건물들의 임대비율을 곱한 것을 토지 임대면적으로 하여, 위 건축물가액과 토지가액에 임대비율을 곱하여 임대부동산가액을 산정한 후 임대부동산으로부터의 1년간 수입금액이 위 임대부동산가액의 100분의 3에 미달한다는 이유로 이들 임대부동산 부분을 비업무용부동산으로 보아 1993사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 32,203,164원과 1994사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 35,364,564원을 각 손금 부인하여 1998. 7.21.자로 법인세 35,338,220원(1993사업연도분 18,057,250원, 1994사업연도분 17,280,970원)과 농어촌특별세 771,680원(1994사업연도분)을 추가로 부과, 고지하는 처분(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다)을 하였다.

청구인은 처분청이 한 이 사건 부과처분을 취소하게 하여 달라는 취지의 청구를 하면서, 그 이유로서 첫째, 청구인은 위 건물들을 임대하면서 임차인들은 지상주차장만을 이용하도록 임대차계약을 하고 지하주차장은 청구인만 사용해 왔으므로 지하주차장을 임대부동산가액에 포함하여서는 아니되고, 따라서 지하층 중 기계실만 공동으로 사용하는 것으로 보아 안분계산한 면적을 임대면적에 가산하여 처분청이 계산한 방법으로 임대부동산가액을 산정하면 위 임대부동산을 비업무용부동산으로 볼 수 없고, 둘째, 처분청이 부동산전체가액에 건물 연면적 중에서 임대에 쓰이고 있는 건물면적이 차지하는 비율을 곱하여 임대에 쓰이고 있는 부동산가액을 산출하였으나, 건물의 각 층별 효용이 다르므로 부동산 전체의 가액을 합리적이고도 객관적인 방법으로 배분하여 산정하여야 하며 그렇게 하는 경우 처분청의 주장과 같이 지하층 부분을 합하여 임대부동산가액을 계산하더라도 임대부동산의 1년간 수입금액이 임대부동산가액의 100분의 3 이상이 되어 위 임대부동산을 비업무용부동산으로 볼 수 없다고 주장한다.

이 사건 심사청구의 다툼은 첫째, 위 임대건물에 딸린 지하주차장을 청구인만 사용하였다고 볼 수 있는지 여부, 둘째, 부동산전체가액에 건물 연면적 중에서 임대에 쓰이고 있는 건물면적이 차지하는 비율을 곱하여 임대에 쓰이고 있는 부동산가액을 산출하여 비업무용부동산에 해당하는지 여부를 판정하는 것이 정당한지 여부에 있다고 하겠다. 먼저 관계 법령의 규정을 보면, 법인세법 제18조의3 제1항 제1호 에 의하면 당해 법인의 업무와 직접 관련이 없거나 부동산의 이용실태 등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 대통령령이 정하는 것을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업연도에 지급 한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액은 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니하도록 되어 있고, 같은법시행령 제43조의2 제1항 제3호에 의하면 법 제18조의 3 제1항 제1호에서 말하는 “대통령령이 정하는 것”의 하나로서 부동산을 이용하여 얻은 수입금액이 부동산가액의 일정비율에 미달하는 부동산을 규정하고 있으며, 제4항에 의하면 법 제18조의3 제1항에서 “대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액”이라 함은 지급이자 × 제1항 및 제2항의 자산가액의 합계액(총차입금을 한도로 한다) ÷ 총차입금의 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다고 되어 있고, 구 법인세법시행규칙(1996. 3.21. 총리령 제557호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘같은법시행규칙’이라 한다) 제18조 제3항 제11호 “가”목에 의하면 임대에 쓰이고 있는 부동산으로서 1년간의 수입금액이 당해 부동산가액의 100분의 3에 미달하는 부동산은 비업무용부동산으로 보도록 되어 있으며, 제8항에는 “제3항 및 제9항의 규정을 적용함에 있어서 부동산가액은 다음의 가액 중 가장 큰 금액으로 한다. 1. 취득가액 2. 사업연도 종료일(사업연도 중에 양도한 경우에는 양도일) 현재의 장부가액 3. 건축물의 경우에는 사업연도개시일 현재의 소득세법시행령 제115조 의 규정에 의한 기준시가 4. 토지의 경우에는 소득세법시행령 제115조 제1항 제1호 가목 본문의 규정에 의한 개별필지에 대한 지가로서 사업연도개시일 현재 공시된 지가 또는 동법시행령 제115조 제1항 제1호 가목 단서의 규정에 의하여 평가한 가액”으로 규정하고 있다. 다음으로 처분청이 위 건물들을 임대하고 이 사건 부과처분을 하게 된 경위 등 사실관계를 보면, 청구인은 ○○도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 와 그 지상 건물 (대지 460.70㎡, 지상 연면적 1,048.32㎡, 지하층 326.64㎡, 이하 ‘ㅇㅇ동 부동산’이라 한다) 중 3층 354㎡를 1991. 4. 1.부터 보증금 167,000,000원에 청구외 ㅇㅇ군의료보험조합에 임대하고, ○○도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 및 그 지상 건물(대지 929㎡, 지상 연면적 1,254.06㎡, 지하층 444.96㎡, 이하 ‘ㅇㅇ동 부동산’이라 하고 ㅇㅇ동 부동산을 합하여 ‘이 사건 부동산’이라 한다) 중 3층 415.5㎡는 1992. 4. 1.부터 보증금 250,000,000원에 청구외 ○○기금에, 2층 173.09㎡는 1991년 12월(일자 미상)부터 보증금 100,000,000원에 청구외 ㅇㅇ생명 (주)에 각 임대하고 각 임대차계약서를 작성한 사실, 그리고 위 계약서들의 제29조(ㅇㅇ동 부동산) 또는 제30조(ㅇㅇ동 부동산)에 의하면 임차인은 청구인의 주차장에 임차인의 소유 또는 임차인과 관계인의 차량을 주차할 수 있고 이 경우 청구인은 주차장 면적형편에 따라 주차 차량의 대수를 조정할 수 있도록 되어 있으며, 위 각 임대차계약일자와 같은 날짜에 별도로 “을과 을 관계인은 갑의 지하주차장은 이용하지 않고 지상주차장만을 사용하되 주차대수는 1대 1로 한다”는 주차장사용계약서(이하 ‘별도 주차장사용계약서’라 한다)를 작성한 것으로 되어 있다. 한편 처분청은 위 별도 주차장사용계약서를 믿을 수 없다는 이유로 지하층 전체 면적을 임차인들과 공용하는 것으로 보아 안분계산방법(지하층 면적×계약서상 건물임대면적÷임대한 건물의 지상연면적)으로 계산한 면적(ㅇㅇ동 부동산 110.3㎡, ㅇㅇ동 부동산 208.84㎡)을 위 임대차계약서상 건물임대면적에 합하고, 이 사건 부동산들의 가액을 건축물은 장부가액으로 토지는 개별공시지가로 평가한 후 각 부동산면적에 임대면적이 차지하는 비율을 곱한 가액을 임대부동산의 가액으로 하여 동 금액에 100분의 3을 곱한 금액(1993사업연도 ㅇㅇ동 부동산 16,720,288원, ㅇㅇ동 부동산 38,443,791원, 1994사업연도 ㅇㅇ동 부동산 17,467,026원, ㅇㅇ동 부동산 38,443,791원)보다 임대수입금액(각 사업연도 ㅇㅇ동 부동산 15,030,000원, ㅇㅇ동 부동산 31,500,000원)이 적다는 이유로 이 사건 부동산들 중 임대한 부분을 비업무용부동산으로 보아 1993 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 32,203,164원과 1994사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 35,364,564원을 각 손금 부인하여 1998. 7.21.자로 이 사건 부과처분을 한 사실 등을 일건 기록에 의하여 인정할 수 있다. 첫째 다툼에 관하여 살펴본다. 위 인정사실에 의하면 청구인과 임차인들 간에 이 사건 부동산들의 지하주차장을 임차인들과 임차인들의 관계인도 이용할 수 있도록 계약을 체결하고도 같은 날짜에 임차인과 임차인의 관계인은 지하주차장을 사용하지 못하도록 하는 별도의 주차장사용계약을 한 것으로 되어 있으나, 같은 날짜에 서로 다른 내용의 계약이 체결된 것을 사실로 인정하기 어려운 점, 임차인 중 ○○기금의 경우 본점에 보관하고 있는 임대차계약서 사본에는 별도 주차장사용계약서가 없고 ○○기금본점의 업무지원팀 과장 이ㅇㅇ이 1998.12.22. 확인한 바에 의하면 입주자와 청구인이 공동으로 지하주차장을 사용하고 있는 점 등으로 보아서도 별도 주차장사용계약서는 믿을 수 없는 것이라 할 것이며, 따라서 지하주차장을 청구인만 사용하였다는 청구 주장은 받아들일 수 없는 것이라 하겠다. 둘째 다툼에 관하여 살펴본다. 임대부동산의 가액은 구 법인세법시행규칙 제18조 제8항 에서 취득가액, 장부가액, 기준시가(건축물) 및 개별공시지가(토지) 중 가장 큰 금액으로 하도록 하고 있을 뿐, 부동산의 일부를 임대한 경우 그 임대한 부분의 가액산정에 관하여는 법령상 특별한 규정이 없다. 그런데 건물은 일반적으로 그 층별 또는 용도별로 그 효용가치가 다르다고 볼 수도 있으나, 과세관청이 부동산가액을 산정 할 때에 기준으로 삼는 취득가액, 장부가액, 건축물의 기준시가, 토지의 개별공시지가 등은 모두 그 부동산 전체에 대한 가액만 있고 그 부동산의 각 층별, 용도별 가액이 평가되어 있지 않으며, 또한 각 층별 또는 용도별 효용을 객관적이고도 타당한 방법으로 측정한다는 것도 어려운 것이므로, 부동산의 일부를 임대한 경우 사실상 과세관청이 임대한 부분의 가액을 각 층별, 용도별 효용을 따져서 평가하여 과세할 수는 없다할 것이고 구 법인세법시행규칙 제18조 제8항 에서 정한 부동산전체가액을 부동산전체면적에 대한 임대면적비례로 평가하는 것에 잘못이 없다 할 것이다.

그렇다면 처분청이 이 사건 부동산들의 지하층을 위 임차인들도 같이 사용하는 것으로 보아 안분계산한 면적을 임대면적에 포함하고, 그 부동산전체가액을 임대면적이 그 건물의 전체면적에서 차지하는 비율에 응하여 안분계산하여 임대 부동산의 가액을 산정하여 한 이 사건 부과처분은 정당하고 이 사건 심사청구는 이유 없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.