부동산신탁회사가 건설회사로부터 발행받은 매입세금계산서에 의해 발생한 환급세액을 압류하여 위탁자의 체납세액에 충당한 것이 적정한지 여부

처분청은 각 1998. 6. 29.자 청구외 ㅇㅇㅇ에 대한 국세환급금 63,045,770원을 동인의 법인세 특별부가세 체납세액에 충당한 처분과 같은 국세환급금 29,595,720원을 동인의 증여세 체납세액에 충당한 처분을 각 취소하여야 한다.

처분청은, 청구인이 1997. 4. 18. 청구외 ㅇㅇㅇ, ㅇㅇㅇ, ㅇㅇㅇ(이하 ‘위 ㅇㅇㅇ 외 2인’이라 한다)로부터 그들 소유이던 ○○도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 566.1㎡ 등 같은 동 소재 별지 ‘토지 목록’기재의 대지 5필지 계 2,868.6㎡(이하 ‘위 토지’라 한다)를 신탁받은 뒤 같은 해 6. 27. 청구외 ㅇㅇ건설산업(주)(대표이사 ㅇㅇㅇ, 이하 ‘위 ㅇㅇ건설’이라 한다)와 위 토지 상에 복합빌딩을 신축, 분양하기로 하는 공사도급계약(계약금액 35,128,500,000원)을 체결한 다음 위 ㅇㅇ건설로부터 공급받는 자를 ‘ㅇㅇㅇ 외 3인’으로 기재한 매입세금계산서를 발행받아 처분청에 매입세액 공제 및 환급신청을 함에 따라 1997년 2기 중 부가가치세 환급세액 296,228,280원(이하 ‘위 국세환급금’이라 한다)이 발생되자, 위 ㅇㅇㅇ이 법인세 특별부가세 63,045,770원 및 증여세 29,595,720원, 계 92,641,490원(이하 ‘위 체납세액’라 한다)의 체납자라 하여 1998. 6. 29. 위 국세환급금 중 92,641,490원을 압류한 다음 이를 위 체납세액에 충당하는 처분(이하 ‘이 사건 국세충당처분’이라 한다)을 하였다.

청구인은 처분청이 한 이 사건 국세충당처분을 취소하게 하여 달라는 취지의 청구를 하면서, 그 이유로서 신탁법 제21조 제1항 의 규정에 의하면 신탁 전의 원인으로 발생한 권리 등에 기하여 강제집행을 하는 경우 이외에는 신탁재산에 대하여 강제집행을 할 수 없도록 되어 있고 이 때 ‘신탁 전의 원인으로 발생한 권리’라 함은 신탁 전에 위탁자에 관하여 생긴 모든 채권을 뜻하는 것이 아니라 신탁 전에 신탁부동산에 저당권이 설정된 경우 등 신탁재산 그 자체를 목적으로 하는 채권이 발생되었을 때를 의미하는 것인바, 위 ㅇㅇ건설로부터 발행받은 세금계산서는 국세청에서 신탁부동산의 분양 및 임대에 관련한 세금계산서를 사업자등록을 한 신탁자를 공급받는 자로 하여 발행하도록 한 데 따라 사업자등록을 한 위 ㅇㅇㅇ 등의 명의로 발행받은 것이지만, 위 국세환급금은 청구인이 신탁부동산을 운용함으로써 파생적으로 발생된 것으로 신탁기간이 만료되면 이를 정산하여 수익자인 위탁자에게 인도하여야 하는 것이나 신탁재산으로 존속하는 기간 내에는 수탁자인 청구인의 소유로 귀속되는 것이고 나아가 이를 ‘신탁전의 원인으로 발생한 권리’라 할 수 없으므로 위 국세환급금을 압류하여 위 ㅇㅇㅇ의 체납세액에 충당한 이 사건 충당처분은 부당하여 취소하여야 한다고 주장한다.

이 사건 심사청구의 다툼은 위 국세환급금을 위탁자인 위 ㅇㅇㅇ의 체납세액에 충당한 것이 정당한지 여부에 있다.

• 가. 먼저 위 국세환급금의 발생경위와 처분청이 이 사건 국세충당처분을 한 경위 등 사실관계를 본다.

(1) 청구인은 신탁업법에 의한 토지와 그 정착물의 신탁 및 토지신탁 수행을 위한 건설사업 등을 목적으로 하여 1991. 4. 13. 설립된 부동산신탁회사이다. (2)청구인은 청구외 ㅇㅇㅇ, ㅇㅇㅇ 및 ㅇㅇㅇ과 사이에 1997. 4. 7. 위 토지에 관한 부동산처분신탁계약을 체결한 후 같은 달 18. 위 토지를 같은 날짜 신탁을 원인으로 하여 청구인 명의로 소유권이전등기 한 다음 다시 같은 해 6. 17. 위 토지에 관한 분양형 토지신탁계약을 체결하였는데 그 신탁계약의 내용에 의하면 위 ㅇㅇㅇ 외 2인은 위 토지 위에 지하6층, 지상20층의 철골ㆍ철근콘크리트 업무시설, 판매시설 및 부대복리시설 1동 연면적 35,337.39㎡(이하 ‘위 복합빌딩’이라 한다)를 신축하여 이를 분양할 목적으로 위 토지를 청구인에게 신탁하고 청구인은 이를 인수하는 것으로 되어 있다.

(3) 청구인은 1997. 6. 27. 위 ㅇㅇ건설과 사이에 위 토지 상에 복합빌딩 신축 공사 도급계약을 총 계약금액 35,128,500,000원(공급가액 31,935,000,000원, 부가가치세3,193,500,000원)에 체결하였다. 원래 위 공사는 위 ㅇㅇㅇ 외 2인과 위 ㅇㅇ건설 사이에 체결된 공사도급계약에 따라 1995. 1. 13. 착공되었던 것인데 위 ㅇㅇㅇ 외 2인 측의 사정으로 공사가 중단되어 1997. 3. 31.을 기준으로 한 미지급 공사비가 10,719,869,000원(부가가치세 별도)에 이르게 되자 청구인에게 위 토지를 신탁하여 새로 위와 같이 청구인을 도급인으로 하고 위 ㅇㅇ건설을 수급인으로 한 도급계약을 체결하고 계속 시공하게 한 것이다. 그 공사대금의 지급에 관하여 청구인은 위 ㅇㅇ건설에게 공사도급 계약금액의 50% 범위 내에 해당금액을 금융기관으로부터 차입하여 공사기성금으로 현금 지급하고 나머지 잔여공사비는 분양수입에서 지급하기로 하였는데 청구인은 위 ㅇㅇ건설에게 공사대금을 지급하면서 공급받는 자를 ‘ㅇㅇㅇ 외 3인(‘2인’의 오기인 것으로 보인다)’으로 한 매입세금계산서{그 비고란에는 “수탁자 ○○부동산신탁(주)”라고 기재하였다}를 발행받아 처분청에 그 매입세액 공제 및 환급신청을 하였다.

(4) 한편, 위 ㅇㅇㅇ은 가스연료 소매업을 하는 ○○도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 소재 합자회사 ㅇㅇ회관[대표자 ㅇㅇㅇ(위 ㅇㅇㅇ의 아버지), 그 상호가 1997. 5. 2.자로 ‘합자회사 ㅇㅇ고압가스’에서 ‘합자회사 ㅇㅇ회관’으로 변경되었다. 이하 ‘위 ㅇㅇ회관’이라 한다]의 총지분 중 49%를 소유하는 자인바, 처분청은 위 ㅇㅇ회관에게 1997. 12. 31.을 납기로 하여 법인세 특별부가세 계 56,798,020원을 같은 달 15. 부과, 고지하였는데 위 ㅇㅇ회관이 이를 납부하지 아니하자 1998. 6. 24. 위 ㅇㅇㅇ을 제2차 납세의무자로 지정하는 통보를 한 후 같은 달 25. 위 ㅇㅇ회관의 체납세액 계 63,045,770원(가산금 6,247,750원)을 같은 달 27.까지 납부하도록 하고 그 기한까지 납부하지 않을 경우 즉시 체납처분의 강제집행절차를 진행할 것임을 고지하였다. 또한 위 ㅇㅇㅇ은 1995. 9. 26. 위 ㅇㅇㅇ으로부터 증여받은 ○○도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 566.1㎡에 관한 증여세 51,928,240원을 3차에 걸쳐 연부연납하도록 허가받았는데 그 중 1998. 3. 31.까지 납부하여야 할 2차연도 연부연납세액 15,440,670원을 체납하자 처분청은 그 연부연납허가를 취소한 다음 같은 해 6. 27. 3차연도 연부연납세액 13,012,460원을 같은 달 29.까지 납부하도록 고지하였다.

(5) 한편, 위 매입세액 공제 및 환급신청에 따라 1997년 2기분 부가가치세에 관하여 위 국세환급금 296,228,280원이 발생되었는데 처분청은 위 김ㅇㅇ이 위 체납세액 계 92,641,490원을 납부하지 아니하자 1998. 6. 29. 위 국세환급금 중 63,045,770원을 압류하여 위 법인세 특별부가세의 체납세액에 충당함과 아울러 위 국세환급금 중 29,595,720원을 압류하여 위 증여세 체납 및 고지세액에 충당하는 이 사건 국세충당처분을 하였다.

• 나. 다음 관계 법령의 규정을 본다. (1) 국세징수법 제24조 제1항 의 규정에 의하면 세무공무원은 같은 항 각 호의 규정에 해당하는 경우에는 납세자의 재산을 압류하도록 되어 있고 국세기본법 제51조 제2항 의 규정에 의하면 세무서장은 국세환급금으로 결정한 금액을 체납된 국세ㆍ가산금과 체납처분비 등에 충당하도록 되어 있다.

(2) 또한 부가가치세법 제6조 제5항 본문의 규정에 의하면 위탁매매 또는 대리인에 의한 매매에 있어서는 위탁자 또는 본인이 직접 재화를 공급하거나 공급받은 것으로 보도록 되어 있고 같은법시행령 제58조 제2항의 규정에 의하면 위탁매입 또는 대리인에 의한 매입의 경우에는 공급자가 위탁자 또는 본인을 공급받는 자로 하여 세금계산서를 교부하되 이 경우에는 수탁자 또는 대리인의 등록번호를 부기하도록 되어 있다.

(3) 그리고 신탁법 제19조 는 “신탁재산의 관리, 처분, 멸실, 훼손 기타의 사유로 신탁자가 얻은 재산은 신탁재산에 속한다”고 규정하고 제20조는 “신탁재산에 속하는 채권과 신탁재산에 속하지 아니하는 채무와는 상계하지 못한다”고 규정하고 제21조 제1항은 “신탁재산에 대하여는 강제집행 또는 경매를 할 수 없다. 단 신탁 전의 원인으로 발생한 권리 또는 신탁사무의 처리상 발생한 권리에 기한 경우는 예외로 한다”고 규정하고 있다.

• 다. 살피건대, 위 인정사실에 의하면 위 부가가치세 국세환급금은 ‘ㅇㅇㅇ 외 3인’을 공급받는 자로 하여 발행받은 매입세금계산서에 의해 발생된 것이지만 위 ㅇㅇ건설이 세금계산서를 발행하면서 공급받는 자를 위와 같이 위탁자인 ㅇㅇㅇ 외 3인 명의로 한 것은 위 부가가치세법 제6조 제5항 및 같은법시행령 제58조 제2항의 규정에 따른 것으로서 그 실질에서 보면 위 세금계산서는 청구인이 위 ㅇㅇ건설과 사이에 공사도급계약을 체결하고 그 공사대금을 지급함에 따라 발행된 것이므로 위 국세환급금은 청구인이 신탁재산인 위 토지를 운용하는 과정에서 발생한 채권이라 할 것이어서 신탁법 제19조 의 규정에 따라 신탁재산에 속하는 것이라 하겠다. 그런데 체납처분으로서의 압류의 요건을 규정하고 있는 국세징수법 제24조 각 항의 규정을 보면 어느 경우에나 압류의 대상을 납세자의 재산에 국한하고 있으므로 납세자가 아닌 제3자의 재산을 대상으로 한 압류처분은 그 처분의 내용이 법률상 실현될 수 없는 것이어서 당연무효라 할 것이고 위탁자와 수탁자 사이에 신탁관계가 설정되면 신탁재산은 수탁자에게 귀속되므로 위탁자에 대한 조세채권에 기하여 수탁자에게 귀속된 신탁재산을 압류할 수는 없다 할 것이다. 또한, 신탁법 제21조 제1항 은 신탁재산에 대하여 신탁 전의 원인으로 발생한 권리 또는 신탁사무의 처리상 발생한 권리에 기한 경우에만 강제집행을 허용하고 있는데 위 ‘신탁 전의 원인으로 발생한 권리’라 함은 신탁 전에 이미 신탁부동산에 저당권이 설정된 경우 등 신탁재산 그 자체를 목적으로 하는 채권이 발생된 경우를 말하는 것이어서 위 ㅇㅇㅇ의 체납세액은 위 ‘신탁 전의 원인으로 발생한 권리’라 할 수 없으므로 처분청이 신탁재산으로 귀속된 위 국세환급금을 압류한 후 위 체납세액에 충당한 것은 잘못이라 하겠다.(나아가 세법상 국세환급금에 대한 충당이 있으면 국세환급금채무와 조세채권이 대등액에서 소멸되며 이 점에서 충당제도는 민법상 상계와 유사한 것이어서 신탁재산에 속하는 채권과 신탁재산에 속하지 아니하는 채무와의 상계를 금지하고 있는 신탁법 제20조 의 규정에 비추어 보아서도 이 사건 국세충당처분은 잘못된 것이다.)

그렇다면 위 국세환급금을 압류한 후 위 체납세액에 충당한 이 사건 국세충당처분은 위법하다 할 것이고 이 사건 심사청구는 이유 있다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.