대피소 용도의 지하층을 지상건물의 임대비율로 안분하여 임대한 것으로 보는 것이 타당한지 여부

처분청은 1998. 4. 1.자로 청구인에 대하여 한 1994사업연도 법인세 92,375,740원의 부과처분을 취소하여야 한다. 나머지 청구는 기각한다.

청구인이 1989. 3. 31. 취득하여 소유하고 있던 ○○시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 1,422㎡(이하 ‘이 사건 토지’라 한다) 위에 1992. 12. 24. 주상복합건물(지하 4층, 지상 6층, 연면적 7,484.85㎡)의 공사착공신고를 하였으나 실제로는 1993. 7. 24. 착공하고도 1993사업연도 법인세과세표준 및 세액신고시 이 사건 토지를 비업무용 부동산으로 신고하지 아니하였고, 1994. 4. 6. 준공한 위 대지 지상의 상가건물(지하 1층, 지상 2층, 연면적 1,418.46㎡, 이하 ‘이 사건 건물’이라 한다) 중 지상 건물 1,120.81㎡(이하 지상 건물 1,120.81㎡와 그 부속토지를 합하여 ‘이 사건 임대부동산’이라 한다)를 같은 해 7. 15.부터 1998. 6. 30.까지 청구 외 ㅇㅇㅇ(이하 ‘위 임차인’이라 한다)에게 임대하는 계약을 체결하고 임대개시일부터 1994. 12. 31.까지의 임대수입금액을 41,673,883원 상당으로 임대한 데 대하여 처분청은 1993. 1. 1.부터 실제 공사를 착공하기 전날인 같은 해 7. 23.까지 이 사건 토지를 비업무용 부동산으로 보아 차입금 중 이 사건 토지의 자산가액에 상당하는 금액의 지급이자 193,431,605원을 손금불산입하여 1998. 4. 1.자로 법인세 104,100,320원을 부과, 고지하는 처분(이하 ‘이 사건 1993사업연도분 부과처분’이라 한다)을 하였고, 위 1994년도 임대수입금액이 이 사건 건물의 지하층 면적 132.36㎡(이하 ‘위 지하층’이라 한다) 중 지상건물의 임대비율(87.14%)에 해당하는 115.34㎡를 위 임차인에게 임대한 것으로 보아 동 면적과 그 부속토지를 이 사건 임대부동산에 더하여 계산한 기준임대수입금액 42,584,104원에 미달한다는 사유로 이 사건 임대부동산과 위 지하층 중 115.34㎡ 및 그 부속토지를 비업무용 부동산으로 보아 차입금 중 이들 비업무용 부동산 자산가액에 상당하는 금액의 지급이자 192,537,918원을 손금불산입하여 1998. 4. 1.자로 1994사업연도분 법인세 92,375,740원을 부과, 고지하는 처분(이하 ‘이 사건 1994사업연도분 부과처분’이라 한다)을 하였다.

청구인은 주위적으로 처분청이 한 이 사건 1993사업연도분 부과처분과 이 사건 1994사업연도분 부과처분을 모두 취소하게 하여 달라는 취지의 청구를 하면서 그 이유로서 첫째, 청구인은 1992. 12. 24. ○○시 ㅇㅇ구청장에게 건축물 착공신고를 하고 공사를 착공하고자 하였으나 이웃 주민들이 일조권 침해와 교통혼잡문제를 제기하는 등 공사를 진행할 수 없는 부득이한 사유가 발생하여 1993. 7. 24.공사를 착공하였는데도 1993. 1. 1.부터 같은 해 7. 23.까지 기간동안 이 사건 토지를 비업무용 부동산으로 보는 것은 부당하고, 둘째, 위 지하층은 청구인이 창고로 사용하였을 뿐 임대한 사실이 없는데도 위 임차인과 같이 사용하는 공용부분인 것으로 보아 지상건물의 임대비율로 안분계산하여 기준임대수입금액 계산상 임대면적에 포함시킨 것은 잘못이라고 주장하며, 예비적으로 위 주위적 청구를 받아들이지 않을 경우에는 이 사건 1994사업연도분 부과처분액을 감액 경정하게 하여 달라는 취지의 청구를 하면서 그 이유로서 임대수입금액이 기준임대수입금액에 미달하는 금액에 상당하는 부동산만 비업무용 부동산으로 보아야 한다고 주장한다.

이 사건 심사청구의 다툼은 주위적 청구와 관련하여 첫째, 실제 건축공사 착공 전일(1993. 7. 23.)까지의 이 사건 토지를 비업무용 부동산으로 본 것이 정당한지의 여부 둘째, 기준임대수입금액 계산시 이 사건 건물의 지하층을 지상건물 임대비율에 따라 안분하여 임대용 부동산에 포함하여야 하는지 여부 및 예비적 청구와 관련하여 임대수입금액이 기준임대수입금액에 미달될 때 미달하는 금액에 상당하는 부동산만 비업무용부동산으로 보는 것이 정당한지 여부에 있다고 하겠다. 주위적 청구 이유 중 첫째 다툼에 관하여 본다. 먼저 관계 법령의 규정을 보면, 법인세법 제18조의3 제1항 제1호 에 의하면 당해 법인의 업무와 직접 관련이 없거나 부동산의 이용실태 등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 대통령령이 정하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액은 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니하도록 되어 있고, 같은 법 시행령 제43조의2 제1항 제1호 및 구 법인세법시행규칙(1994. 3. 12. 재무부령 제1968호로 개정되기 전의 것) 제18조 제3항 제1호에서 건축물 또는 시설물이 없는 토지로서 취득한 후 1년이 경과되어도 당해 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산은 비업무용 부동산으로 보도록 되어 있으며, 같은 규칙 같은 조 제6항에 의하면 토지를 취득하여 업무용으로 사용하기 위하여 건설에 착공한 때(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)에는 당해 토지를 업무에 직접 사용한 것으로 보며 이 경우 정당한 사유 없이 건설을 중단한 경우에는 중단한 기간 동안에는 비업무용 부동산으로 보도록 되어 있다. 다음으로 청구인이 이 사건 토지 위에 건축을 한 경위와 처분청이 이 사건 토지를 비업무용 부동산으로 보고 법인세를 부과한 경위 등 사실 관계를 보면, 청구인은 간판 및 광고물을 제조하는 법인으로서 1989. 3. 31. 이 사건 토지를 취득하여 1992. 9. 4. 그 지상에 주상복합건물(지상 6층, 지하 4층, 연면적 7,484.85㎡) 신축허가를 받아 1992년 12월(일자미상) 청구 외 ○○시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 소재 ㅇㅇ진흥건설 (주)(대표이사 ㅇㅇㅇ)와 건설공사도급계약을 하고 1992. 12. 24.자로 ㅇㅇ구청장에게 착공신고를 하였으나 실제 공사를 하지 아니하다가 기존의 건축규모를 축소하여 건축하는 것으로 계획하여 1993. 7. 24.에 토목공사를 시작하였으며 같은 해 11. 1. 변경건축허가를 받아 1994. 4. 6. 지하 1층(132.36㎡) 지상 2층(각 층 643.05㎡)규모의 이 사건 건물을 준공하였다. 그리고 청구인은 이 사건 토지를 취득한 후 1992사업연도까지는 비업무용 부동산으로 신고하였으나 1994. 3. 30. 1993사업연도 법인세과세표준 및 세액신고시 이 사건 토지를 비업무용 부동산으로 신고하지 아니하였다. 한편 처분청은 청구인이 1992. 12. 24.자로 공사를 착공한 것으로 신고하고도 실제로는 1993. 7. 24. 착공하였음을 이유로 1993. 1. 1.부터 공사착공 전일인 같은 해 7. 23.까지 이 사건 토지를 비업무용 부동산에 해당된다고 보아 이 사건 1993사업연도분 부과처분을 하기에 이른 사실을 일건 기록에 의하여 인정할 수 있다. 살피건대, 위 인정사실에 의하면 공사착공신고일부터 1993. 7. 23.까지 공사를 하지 아니한 사실에 대하여는 처분청과 청구인 간에 다툼이 없고, 청구인은 이 사건 토지 위에 1992. 12. 24. 위 주상복합건물 착공신고를 하고 바로 공사를 착수하고자 현장에 임시 막사를 짓고 중기를 투입하자 주민들이 일조권 침해, 공사 중 소음, 완공 후 교통혼잡, 쓰레기 문제 등을 제기하면서 공사를 반대하여 공사를 진행할 수가 없었기 때문에 부득이 주상복합건물 건축을 포기하고 이 사건 건물로 변경하여 건축하는 방안을 제시하여 주민들을 설득하고 1993. 7. 24. 공사를 시작하였으므로 이는 구 법인세법시행규칙 제18조 제6항 에 정한 공사중단의 정당한 사유에 해당되어 비업무용 부동산으로 볼 수 없다고 주장하나, 청구인이 민원발생을 입증하는 자료로서 유일하게 제시한 ○○시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 주민3인과 ㅇㅇ동장 명의의 사실확인서에는 그 작성일자도 없는데다 ㅇㅇ동장은 건축허가변경된 사실을 확인하고 있고, 이 사건 건물의 허가관청인 ㅇㅇ구청에서도 이 사건 건물의 건축과 관련된 민원의 접수사실이 확인되지 아니하여 청구인이 주장하는 민윈이 제기된 것이 사실인지 알 수 없고 더구나 그 민원이 청구인이 공사를 착공하지 못한 정당한 사유에 해당될 정도의 것이었는지도 판단할 수 없다. 나아가 청구인이 부동산 경기후퇴로 인한 보다 큰 투자손실을 우려하여 당초 건축규모를 축소하면서 그에 따른 시일이 소요된 것도 한 원인이 된 것으로 보여지는 점도 있어 청구인의 위와 같은 주장은 받아들일 수 없다 할 것이다. 주위적 청구 이유 중 둘째 다툼에 관하여 본다. 먼저 관계 법령의 규정을 보면, 앞에서 본 법인세법 제18조의3 제1항 제1호 이 외에 같은 법 시행령 제43조의2 제1항 제3호 및 구 법인세법시행규칙(1996. 3. 21. 총리령 제557호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제18조 제3항 제11호 가목에 의하면 임대에 쓰이고 있는 부동산으로서 1년 간의 수입금액이 당해 부동산가액의 100분의 3에 미달하는 부동산은 비업무용 부동산으로 보도록 되어 있다. 또한 건축법 제44조 에 의하면 건축주는 대통령령이 정하는 용도 및 규모의 건축물을 건축하는 경우에는 지하층을 설치하여야 하고 지하층의 규모․구조 및 설비에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정하도록 되어 있고, 같은 법 시행령 제2조 제1항 제13호와 그 별표1에서 건축물의 용도분류를 하였는 데 근린공공시설로서의 대피소 이외에는 대피소 용도로 분류된 것이 없으며, 같은 법 시행령 제62조 제1항에 의하면 수도권 안의 200㎡ 이상의 판매시설을 건축하는 경우에는 당해 용도에 사용되는 바닥면적의 합계의 10분의 1이상의 지하층을 그 대지 안에 설치하여야 하도록 되어 있고, 같은 조 제2항에서는 “제1항의 규정에 의한 지하층의 면적을 산정함에 있어 건축설비의 설치 및 운전의 용도로만 쓰이는 지하층의 부분과 창고로만 쓰이는 지하층의 부분에 해당하는 면적은 이를 산입하지 아니한다.”고 규정하고 있다. 다음으로 처분청이 이 사건 부과처분을 하게 된 경위 등 사실 관계를 보면, 청구인은 이 사건 건물의 지상 1,2층 1,286.1㎡를 상가로 건축하면서 132.36㎡(바닥면적의 10.3%)의 지하층을 설치하였고, 위 임차인에게 이 사건 건물의 일부를 임대하였는 데 1994. 7. 4. 양자 간에 맺은 임대차계약서에는 이 사건 건물 중 1층 전체면적인 643.05㎡와 2층 643.05㎡ 중 477.76㎡ 계 1,120.81㎡를 전세보증금 200,000,000원, 월세 6,000,000원에 1994. 7. 15.부터 1998. 6. 30.까지 위 임차인에게 임대하는 것으로 되어 있고 위 지하층은 포함되어 있지 않았으며 2층 나머지 면적과 지하층은 간판 및 광고물의 제작과 기자재 보관용으로 청구인이 직접 사용하였다고 주장한다. 또한 청구인은 이 사건 임대부동산만 임대한 것으로 볼 때 이 사건 임대부동산의 1994. 7. 15.부터 같은 해 12. 31.까지의 임대기간에 대한 임대수입금액 41,673,883원이 구 법인세법시행규칙 제18조 제3항 제11호 가목의 규정에 의하여 계산한 같은 기간에 대한 기준임대수입금액 38,611,086원보다 많아 이 사건 임대부동산은 비업무용 부동산에 해당되지 않는 것으로 판단하고 1994사업연도 법인세과세표준 및 세액신고시에도 비업무용부동산으로 신고하지 아니하였다. 그리고 건축허가서 및 건축물대장에 위 지하층의 용도는 대피소로 되어 있다. 한편 처분청은 위 지하층의 공부상 용도가 대피소이므로 건물의 입주자 모두가 공동 사용하는 시설이라는 이유로 위 지하층 132.36㎡ 중 이 사건 건물의 임대비율(87.14%)에 해당하는 115.34㎡를 위 임차인에게 임대한 것으로 보고, 이 사건 임대부동산과 위 지하층 115.34㎡ 및 그 부속토지(이하 ‘이 사건 지하층을 포함한 임대부동산’이라 한다)에 대하여 구 법인세법시행규칙 제18조 제3항 제11호 가목의 규정에 따라 계산한 1994. 7. 15.부터 같은 해 12. 31.까지의 임대기간에 해당하는 기준임대수입금액 42,584,104원과 같은 기간의 임대수입금액 41,673,883원을 비교하여 임대수입금액이 기준임대수입금액에 미달(910,221원)된다는 사유로 이 사건 지하층을 포함한 임대부동산을 비업무용부동산으로 인정하여 이 사건 1994사업연도분 부과처분을 하기에 이른 사실을 일건 기록에 의하여 인정할 수 있다. 살피건대, 위 인정사실에 의하면 청구인은 위 지하층을 임대한 사실이 없고 위 임차인이 위 지하층의 일부라도 사용하였다는 증거가 없는데도 처분청에서는 기준임대수입금액 계산시 위 지하층의 공부상 용도가 대피소라는 이유만으로 이 사건 건물의 입주자들이 공용하는 것으로 인정하여 그 일부를 위 임차인에게 임대한 것으로 간주하였는 데, 위 건축법 관계 규정들을 종합해 보면 건축물의 지하에는 건축설비의 설치 및 운전의 용도로만 쓰이는 지하층과 창고로만 쓰이는 지하층의 부분을 뺀 일정면적 이상의 지하층을 의무적으로 설치하도록 한 반면 별도의 대피소 용도의 시설을 설치하도록 하지 아니함으로써 지하층의 공부상 용도가 무엇이 되었던 유사시에 대피소 기능을 수행할 수 있는 공간을 확보하도록 의무를 부여한 것으로 보여지므로 지하층의 공부상 용도가 비록 대피소라 하더라도 평상시에도 공용으로 사용한다고 할 수 없을 것이며 공부상 용도가 그 밖의 다른 용도인 경우와 하등 다를 바가 없다 할 것이다. 따라서 위 지하층을 청구인이 직접 사용하였는지 여부에 불문하고 위 지하층을 위 임차인이 공용으로 사용할 수 있는 권리가 있다고 볼 아무런 이유가 없는데도 처분청이 위 임차인에게 지상건물 임차비율에 상당하는 지하층 면적을 임대한 것으로 보아 이 사건 지하층을 포함한 임대부동산을 비업무용 부동산으로 본 것은 잘못이라 할 것이다.

그렇다면 처분청이 이 사건 건물의 실제 착공 전일인 1993. 7. 23.까지 이 사건 토지를 비업무용 부동산으로 보아 한 이 사건 1993사업연도분 부과처분은 정당하나 위 지하층 면적 중 지상건물의 임대비율에 해당하는 면적을 위 임차인에게 임대한 것으로 보아 한 이 사건 1994사업연도분 부과처분은 잘못이라 할 것이고 그 주위적 청구 이유가 이유 있다고 인정되므로 그 예비적 청구 이유에 대하여는 더 살펴볼 필요가 없어 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.