우수회원에게 사은품을 준 것이 접대비에 해당하는지 여부

심사청구를 기각한다.

처분청은 청구인이 ㅇㅇ백화점카드 회원(이하 ‘백화점카드 회원’이라 한다)에 가입한 고객 중 고액거래자 순으로 일정 인원을 선정하고 이들에게 1992년도에는 주방용품 71,184,000원 상당, 1994년에는 돌구이판 65,454,546원 상당, 1995년도에는 체중기 53,480,000원 상당을 구입하여 사은품(이 사은품들을 이하 ‘이 사건 물품’이라 한다)으로 주고 이를 광고선전비로 회계처리한 후 1992년도 2기, 1994년도 1기 및 1995년도 1기 부가가치세를 신고, 납부하면서 이 사건 물품 구입시 부담한 부가가치세를 매입세액으로 공제하여 신고, 납부하고, 1992사업연도, 1994사업연도 및 1995사업연도 법인세를 신고, 납부하면서는 이 사건 물품 구입 대금을 판매부대비용으로 손금에 산입한 데 대하여, 이 사건 물품 구입대금은 광고선전비나 판매부대비용이 아닌 접대비에 해당한다고 보아 부가가치세는 부가가치세법 제17조 제2항 제3호 의2의 규정에 의하여 각 그 매입세액을 공제하지 않고, 법인세는 법인세법 제18조의2 의 규정에 의하여 이 사건 물품 구매대금 중 접대비 사용한도를 초과한 1992사업연도분 25,492,875원, 1995사업연도분 58,828,999원을 당해 연도의 익금에 가산하여 재계산한 결과 1997. 12. 15.자로 부가가치세 1992년도 2기분 7,830,240원, 1994년도 1기분 7,199,990원, 1995년도 1기분 5,882,790원, 1992사업연도분 법인세 25,402,800원, 1995사업연도분 법인세 23,819,610원 및 농어촌특별세 1,294,210원 합계 71,429,640원을 추가 부과, 고지하는 처분(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다)을 하였다.

청구인은 이 사건 부과처분을 취소하게 하여 달라는 취지의 청구를 하면서 그 이유로서 첫째, 이 사건 물품은 자기가 백화점카드 회원에게 사은품을 준다는 것을 광고용 인쇄물에 의하여 선전하고 백화점카드 입회신청을 받으면서도 신용카드가입 안내로서 명시한 특전사항이어서 연말에 고액거래자순으로 일정 인원에게 준 것으로서 이는 사전약정에 의하여 거래실적에 따라 물품을 제공한 것이므로 이 사건 물품 구입대금은 판매부대비용에 해당한다고 주장하고 둘째, 구 법인세법시행규칙(1995. 3. 30. 총리령 제492호로 개정되기 전의 것, 이하 같다.) 제4조 제1항 제2호의 규정에서 거래수량․거래금액에 따라 상대방에게 지급하는 장려금은 판매부대비용으로 보되 거래처와의 사전약정이 있는 경우에 한하도록 되어 있다가 1995. 3. 30. 구 법인세법시행규칙의 개정으로 위 단서의 규정이 삭제되었고 1997. 4. 1. 개정된 법인세법 기본통칙 2-15-10…18의2에 의하여 법인세법 기본통칙 2-3-2에 해당하지 아니하는 금품의 가액은 법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 이를 접대비로 본다고 하였으므로 1995. 3. 30. 이전까지는 사전약정이 있는 거래수량․거래금액에 따라 지급하는 장려금 등 유사비용은 판매부대비용으로 보아야 하는데도 처분청이 이를 접대비로 본 것이 잘못된 처사이고 또 백화점의 사전약정에 의한 사은품 증정액은 국세행정의 관행상 판매부대비용 으로 보는 관행이 과세관청 및 납세자에게 받아들여져 왔으므로 이는 국세기본법 제18조 의 소급과세금지의 원칙, 같은 법 제15조의 신의성실의 원칙에 위배되어 이 사건 부과처분은 위법한 것이라고 주장한다.

이 사건 심사청구의 다툼은 첫째, 백화점카드 가입자 중 거래실적 우수회원에게 증정한 사은품인 이 사건 물품의 구입대금이 판매부대비용에 해당되는지 여부와 둘째, 이 사건 부과처분이 신의성실의 원칙에 위배되는 것인지 여부에 있다고 하겠다. 먼저 관계 법령의 규정을 보건대, 법인세법시행령 제12조 제2항 은 법 제9조 제3항에서 “손비”라 함은 법 및 이 영에 규정한 것을 제외하고 다음 각 호에 게기하는 것으로 한다라고 하고 그 제2호에서 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입 가액과 그 부대비용이라고 규정하고 있고, 구 법인세법시행규칙 제4조 제1항 은 영 제12조 제2항 제2호에 규정하는 판매한 상품 또는 제품에 대한 부대비용에는 다음 각 호의 금액을 포함하는 것으로 하되, 거래처와 사전약정이 있는 경우에 한한다라고 하고 그 제2호에서 거래수량․거래금액에 따라 상대방에게 지급하는 장려금이라고 규정하고 있으며, 법인세법 제18조의2 제3항 본문은 제1항 및 제2항에서 접대비라 함은 접대비 및 교제비․기밀비․사례금 기타 명목여하에 불구하고 이에 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다라고 규정하고 있고, 한편, 부가가치세법 제17조 제2항 제3호 의2의 규정에 의하면 접대비 및 이와 유사한 비용으로서 대통령령이 정하는 비용의 지출에 관련된 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니하도록 되어 있으며, 국세기본법 제15조 는 납세자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 좇아 성실히 하여야 한다. 세무 공무원이 그 직무를 수행함에 있어서도 또한 같다고 규정하고 있으며 같은 법 제18조 제3항은 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다라고 규정하고 있다. 다음으로 청구인이 이 사건 물품을 백화점카드 회원 중 거래실적 우수회원에게 제공한 경위 및 처분청이 이 사건 부과처분을 하게 된 경위 등 사실 관계를 보건대, 청구인은 백화점을 경영하는 법인인 데 1992년도부터 1994년도 사이에 연말 특선 매출관련 광고 인쇄물에서 백화점카드 회원이 되면 할인혜택은 물론 각종 문화 행사에 초대, 사은품 증정, 상품가이드북 우송 등 다채로운 서비스가 제공된다고 광고하고 1992. 10. 15. 고객동원의 극대화와 고객에 대한 감사의 의미 부여를 위해 같은 해 12.10. 현재의 백화점카드 추정회원 105,000명 중 고액거래자순으로 우수고객 14,000명을 선정하여 사은품을 증정하는 것으로 계획을 세우고 같은 해 12. 8. 주방용품 71,184,000원 상당을 구입하여 위 14,000명의 고객에게 이를 사은품으로 나누어 주고 이를 광고선전비로 회계처리한 후 1992년도 2기분 부가가치세를 신고, 납부하면서 위 물품 구입시 부담한 부가가치세를 매입세액으로 공제하여 신고, 납부하고 1992사업년도 법인세를 신고, 납부하면서는 위 물품구입대금을 판매부대비용으로 계상, 손금에 산입하여 신고, 납부하였으며 1994사업연도에는 1월에 백화점카드 회원 중 전년도 고액거래자순으로 16,000명을 선정하여 65,454,546원 상당의 돌구이판을 이들에게 사은품으로 나누어 주고, 1995사업연도에는 1월에 위와 같이 전년도 고액거래자 7,700명을 선정하여 그들에게 53,480,000원 상당의 체중기를 사은품으로 나누어 준 다음 이를 광고선전비로 회계처리하고 1994년도 1기 및 1995년도 1기 부가가치세를 신고하면서 위 각 물품 구입시 부담한 부가가치세를 매입세액으로 공제하여 신고, 납부하고 1994사업연도 및 1995 사업연도 법인세를 신고하면서 위 물품 구입대금을 판매부대비용으로 손금산입하여 신고, 납부한 사실 그리고 처분청은 청구인이 이 사건 물품을 위와 같이 연간 거래실적이 우수한 백화점카드 회원에게 증정하면서 지출한 비용은 각 접대비에 해당한다고 보아 1992사업연도분 법인세와 1995사업연도분 법인세 및 농어촌특별세에 대하여는 이 사건 물품 구입대금 중 법인세법 제18조의2 제1항 의 규정에 의한 당해 사업연도의 각 접대비 사용한도 초과금액을 각 그 사업연도의 익금에 산입하여 재계산하고, 부가가치세에 대하여는 이 사건 물품 구입시 부담한 매입세액을 공제 부인하는 것으로 한 결과 이 사건 부과처분을 하게 된 사실을 일건 기록에 의하여 인정할 수 있다. 이제 첫째 다툼인 백화점카드 가입자 중 거래실적 우수회원에게 증정한 사은품인 이 사건 물품의 구입대금이 판매부대비용에 해당하는지 여부에 대하여 살펴본다. 위에서 본 관계 법령의 규정을 종합하여 보면, 광고선전비는 자기업소 상품 등을 소개하거나 앞으로 고객이 될 수 있는 불특정 다수인을 유인하기 위하여 지출하는 비용으로서 이러한 목적으로 제작되거나 제공되는 물품 등의 가액이라고 할 것이고, 판매부대비용 중 장려금 또는 유사한 금액은 사전에 거래상대방과 계약이나 방송, 광고 등의 방법으로 거래금액 또는 거래수량에 따라 지급할 것을 약정 하여 그 약정에 따른 의무로서 거래상대방에게 지급하는 금액이나 물품 등의 가액이라 할 것이며, 접대비는 사업자가 사업을 위하여 그 상대방이 사업에 관계 있는 자들이고 지출의 목적이 친목을 두텁게 하여 거래의 원활한 진행을 도모하는 데 사용하는 것이라 할 것인바, 위 인정 사실에 의하면, 청구인은 백화점카드 회원이 되면 사은품 증정 등 다채로운 서비스가 제공된다고 하였을 뿐 그 기간, 거래실적기준, 사은품의 종류 등을 명시하지 아니한 광고만 한 다음 1992년도, 1993년도 및 1994년도 연말에 그 백화점카드 회원 중 고액거래자순으로 일정 인원을 우수회원으로 선정하여 그들에게 이 사건 물품을 1992년도 말, 1994년도 초, 1995년도 초에 각 제공하고 그 구매대금을 광고선전비로 회계처리한 것으로서 이 사건 물품을 받은 사람들은 청구인이 연말에 백화점카드 회원 중 고액거래자순으로 선택한 사람들이라는 것이니 이들을 불특정다수인이라고 볼 수 없어 이 사건 물품 구매대금은 불특정다수인을 유인하기 위하여 지출한 광고선전비라고 할 수 없고, 또한 이 사건 물품 구매대금이 구 법인세법시행규칙 제4조 제1항 에 의한 판매부대비용에 해당되려면, 백화점카드 회원에게는 거래실적에 따라 어떠한 물품을 준다는 사전약정이 있어 백화점카드 회원이 일정금액 이상을 구매하는 경우 어떤 사은품을 받을 것이라는 것을 기대할 수 있고 청구인은 사은품을 주어야 할 의무가 있어야 하는데도 청구인의 경우 백화점카드 회원이 되면 사은품을 준다고 막연히 약정하였고, 실제로 사은품을 준 것을 보면 연말에 고액거래자순으로 일정 인원을 선정하여 준 것으로 이는 광고한 내용대로 모든 백화점카드 회원에게 준 것이 아니므로 사전약정에 따른 의무를 이행한 것이라고도 볼 수 없어 이 사건 물품구매대금은 구 법인세법시행규칙 제4조 제1항 에서 규정하고 있는 판매부대비용에 해당한다고 할 수 없으며, 또 위 인정의 사실에 의하면 청구인이 이 사건 물품을 우수고객들에게 위와 같이 나누어 준 것은 고객 동원의 극대화와 고액거래자에 대한 감사의 의미 부여를 위해 준 것이어서 오히려 접대비에 해당한다고 보는 것이 상당하므로 이와 다른 견해를 전제로 한 청구인의 이 점에 관한 주장은 이유가 없다. 다시 둘째 다툼에 대하여 살펴본다. 청구인은 백화점이 증정하는 사은품 증정액을 판매부대비용으로 보는 데 대하여는 과세관행과 신의칙이 이미 성립되었다고 주장하나, 위에서 본 국세기본법 제15조, 제18조 제3항의 규정이 정하는 신의칙 내지 국세행정의 관행이 성립되었다고 하려면 장기간에 걸쳐 이 사건과 같은 경우에 그 물품 구입대금을 판매부대비용으로 처리한 객관적 사실이 존재할 뿐 아니라 과세관청 자신이 이를 접대비로 처리할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정에 의하여 판매부대비로 처리한다는 의사가 있고 이와 같은 의사가 대외적으로 명시적 또는 묵시적으로 표시될 것을 요한다고 할 것인 데 이 사건의 경우 처분청의 위와 같은 의사가 공적으로 표시된바 있다고 인정할 만한 아무런 자료가 없고, 청구인이 지적하는 국세청 예규 법인 22601 - 1115(1989. 3. 27.), 법인 46012-2478(1993. 8. 21.)의 내용을 보더라도 모두 기간 및 일정 구매실적 달성시 증정하는 사은품의 종류 등을 명시한 사전약정에 의하여 일정기간 동안의 거래실적에 따라 제공하는, 이 사건과는 다른 경우에 관하여 그 사은품 등의 증정에 따른 지출액을 판매부대비용으로 본다는 것이므로 이 사건의 경우 위와 같은 신의칙 내지 국세행정의 관행이 성립되었다고 볼 여지가 없는 것인즉 청구인의 이 점에 관한 주장 역시 더 나아가 살필 필요 없이 이유 없는 것이라고 하겠다.

그렇다면 처분청이 이 사건 물품 구매대금을 판매부대비용으로 보지 않고 접대비로 보아 법인세, 농어촌특별세 및 부가가치세를 청구인에게 추가 부과, 고지한 이 사건 부과처분은 정당하고 이 사건 심사청구는 이유 없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.