계약기일 내에 완제하지 못한 부동산매매대금의 일부를 소비 대차로 전환하고 지급받는 금액이 이자소득인지 기타소득인지 여부

심사청구를 기각한다.

처분청은 청구인((주) ㅇㅇ관광호텔 대표이사 ㅇㅇㅇ의 아들)이 1991. 12. 30. 자신이 주주로 있는 청구 외 (주) ㅇㅇ관광호텔(이하 ‘청구 외 위 회사’라 한다)에게 ○○시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 395.9㎡ 및 건물 252.9㎡(이하 ‘이 사건 부동산’이라 한다)를 매매대금 1,500,000,000원에 매도하기로 계약하면서 계약당일에 계약금으로 금 100,000,000원을, 1992. 1. 31. 중도금으로 금 1,000,000,000원을, 같은 해 2. 29. 잔금으로 금 400,000,000원을 지급받되 청구 외 위 회사가 중도금 및 잔금의 지급을 지연할 때에는 그 지연금액에 대하여 연리 15%의 지연손해금을 가산하여 지급받기로 약정하고 1991. 12. 31. 이 사건 토지의 소유권을 이전등기하여 양도한 후, 같은 해 1. 31. 중도금과 잔금에 대하여 1992. 6. 30.까지 소비대차계약으로 전환하였다가, 1992. 6. 30. 당초 계약의 지연손해금 조항을 삭제하는 방법으로 지연손해금을 더 이상 받지 않기로 하였으며, 1993년도에는 미수금 1,100,000,000원 에 대하여 1994년도에는 미수금 1,030884,980원에 대하여 각각 1년 만기의 이자부 (연리 15%) 소비대차계약을 체결하였다가 계약기간 만료시점에 이르러 이자율을 0%로 변경하는 방법으로 그 이자를 면제한 것은 청구 외 위 회사와 특수관계에 있는 청구인이 기타소득인 부동산매매대금 미수에 따른 지연손해금을 면제(1993년 161,960,832원,1994년 53,110,584원)한 것으로 보아 구 소득세법 제55조 의 규정에 의한 부당행위계산 부인하고 1997. 3. 3.자로 1993년 귀속 종합소득세 82,176,490원, 1994년 귀속 종합소득세 16,392,730원 합계 98,569,220원을 부과, 고지하는 처분(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다)을 하였다.

청구인은 처분청이 한 이 사건 부과처분을 취소하게 하여 달라는 취지의 청구를 하면서 그 이유로서 청구인은 청구인이 주주로 있는 청구 외 위 회사에 이 사건 부동산을 매매대금 1,500,000,000원에 매각하기로 하고 1991. 12. 31. 이 사건 부동산의 계약금 100,000,000원만을 지급받은 상태에서 이 사건 부동산의 소유권 이전등기를 경료하여 주고 1992. 1. 31. 위 계약금 100,000,000원과 중도금 300,000,000원을 지급받은 상태에서 나머지 매매대금 미수금 1,100,000,000원에 대하여는 계약기간 5월(1992. 1. 31. ~ 1992. 6. 30.)의 이자부(연리 15%) 소비대차계약으로 전환하였으나 이 계약의 만료일인 1992. 6. 30. 매매변경계약서를 작성하여 이 날 이후 청구 외 위 회사의 경영이 정상화될 때까지 이자를 지급받지 않기로 하였으며 그 후 1992. 12. 31. 청구 외 위 회사 장부상의 청구인에 대한 차입금 1,100,000,000원에 대하여 다시 계약기간 1년(1993. 1. 1. ~ 1993. 12. 31.)의 이자부(연리 15%) 소비대차계약을 체결하였으나 청구 외 위 회사는 계약만료일인 1993. 12. 31.에도 청구인에 대한 채무원금과 그 이자를 변제할 수 없었기 때문에 청구인은 청구 외 위 회사에 대한 이자를 면제하고 같은 날 청구 외 위 회사의 청구인에 대한 이 사건 관련 차입금 1,030,884,980원에 대하여 계약기간 1년(1994.1. 1. ~ 1994. 12. 31.) 이자부(연리 15%) 소비대차계약을 다시 체결하였으나 계약만료일인 1994. 12. 31.에도 1993년도와 같이 경영악화로 인한 자금사정으로 이자를 면제하였으며 청구 외 위 회사는 청구인의 이자면제로 1993사업연도에는 세전 순이익 463,763,804원을 나타내어 법인세 등 계 177,219,034원을, 1994사업연도에는 세전 순이익 1,125,907,229원을 나타내어 법인세 등 계 423,243,971원을 납부한 사실이 있어 조세의 부담을 감소시킨 사실이 없고 청구인이 청구 외 위 회사에 대하여 부담을 면제한 소득은 토지매각대금의 미수금을 소비대차로 전환함에 따른 이자이고 이자의 면제에 대하여는 특수관계인 간의 행위라 하더라도 구 소득세법 제55조 에 규정한 부당행위계산 대상이 되지 아니함에도 청구 외 위 회사에 대한 이자소득을 면제한 것을 기타소득(1993년 61,960,832원,1994년 53,110,584원)을 면제한 것으로 보아 이를 부당행위계산으로 부인하고 청구인의 소득금액으로 의제하여 한 이 사건 부과처분은 위법하다고 주장한다.

이 사건 심사청구의 다툼은 부동산매매대금 미수금을 약정에 의하여 소비대차계약을 체결하고 사후에 이자를 받지 않은 경우에 기타소득을 면제한 것인지 또는 이자소득을 면제한 것인지 여부를 가리는 데 있다 먼저 관계 법령의 규정을 본다. 구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제55조 제1항의 규정에 의하면 정부는 부동산소득․사업소득․기타소득․양도소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 대통령령이 정하는 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계 없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다고 규정하고 있고 같은 법 시행령(1994. 12. 31. ㅇㅇㅇ령 제14467호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제111조 제1항에 의하면 특수관계있는 자의 하나로 당해소득자가 단독으로 또는 친족 등과 공동으로 총발행주식의 100분의 50이상을 출자하였거나 그 소득자가 대표자인 법인을 열거하고 있는바, 동 규정의 내용을 보면 소득세의 과세대상이 되는 소득 중 부동산소득, 사업소득, 기타소득, 양도소득 또는 산림소득에 대하여는 부당행위계산의 부인의 대상이 되나 이자소득, 배당소득, 근로소득, 퇴직소득에 대해서는 부당행위계산부인 규정이 적용되지 아니함을 알 수 있다. 한편, 이자소득에 대하여는 구 소득세법 제17조 제1항 각 호에서 그 소득을 열거하고 있고 그 제11호에서 비영업대금의 이익을 들고 있고, 기타소득에 대하여는 같은 법 제25조 제1항에서 이자소득, 배당소득, 부동산소득, 사업소득, 근로소득, 양도소득 및 산림소득 이외의 소득으로서 게기하는 것으로 하고 같은 항 제9호에서 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 위약금과 배상금을 그 하나로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제49조 제3항은 “법 제25조 제1항 제9호에 규정하는 위약 또는 해약으로 인하여 받는 위약금 또는 배상금은 재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 손해배상으로서 그 명목여하에 불구하고 본래의 계약이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘는 손해에 대하여 배상하는 금전 또는 기타 물품의 가액으로 한다”고 규정하고 있는바 금전 등을 대여함으로써 받는 이익은 이자소득으로, 계약의 이행지체 등으로 인하여 받는 손해배상 성격의 금전 등은 기타소득으로 분류하고 있다. 또한, 민법 제598조 는 “소비대차는 당사자 일방이 금전 기타 대체물의 소유권을 상대방에게 이전할 것을 약정하고 상대방은 그와 같은 종류, 품질 및 수량으로 반환할 것을 약정함으로써 그 효력이 생긴다”고 규정하고 있고, 제605조는 “당사자 쌍방이 소비대차에 의하지 아니하고 금전 기타의 대체물을 지급할 의무가 있는 경우에 당사자가 그 목적물을 소비대차의 목적으로 할 것을 약정한 때에는 소비대차의 효력이 생긴다”라고 규정하고 있다. 다음 청구인이 이 사건 부동산을 청구 외 위 회사에 양도하고 그 매매대금을 소비대차로 전환한 경위 및 이 사건 부과처분에 이르게 된 경위 등 사실 관계를 살펴본다. 청구인은 1991. 12. 30. 자신이 주주로 있는 청구 외 위 회사에게 이 사건 부동산을 매매대금 1,500,000,000원에 매도하기로 계약하면서 계약금 100,000,000원은 계약시 지급받고 중도금 1,000,000,000원은 1992. 1. 31., 잔금 400,000,000원은 1992. 2. 29. 지급받기로 하였고 매매대금의 지급이 지연될 때에는 그 지연금액에 대하여 연리 15%의 지연손해금을 가산하여 지급받기로 하는 내용의 계약을 체결한 후 1991. 12. 31. 계약금 100,000,000원만을 지급받은 상태에서 이 사건 부동산의 소유권을 청구 외 위 회사로 이전등기 하였다. 그 후 1992. 1. 31. 청구인은 계약금 100,000,000원 및 중도금 300,000,000원을 지급받은 상태에서 매매대금미수금 1,100,000,000원을 계약기간 5월(1992. 2. 1. ~ 1992. 6. 30.)의 이자부(연리 15%) 소비대차로 전환하였고, 1992. 6. 30. 이자부 소비대차계약으로 전환한 약정의 계약기간이 만료되자 1991. 12. 30.자의 부동산매매계약서상의 지연손해금에 대한 조항을 삭제하는 내용의 변경계약서를 작성하였으며 소비대차기간 연장에 대하여는 별도의 약정을 하지 아니하였다. 청구인은 1993. 5.(일자미상) 1992년 귀속 종합소득세 신고시에 1992. 1. 31.부터 1992. 6. 30. 까지 발생된 이자 99,016,392원을 신고하였는 데, ㅇㅇ지방국세청장은 청구인 및 그 가족의 부동산 거래에 대한 세무조사하고 그 결과를 1993. 8. 31. ㅇㅇ 세무서장에게 통보하면서 청구인이 1992년 귀속 종합소득세 신고에서 누락한 1992. 7. 1.부터 같은 해 12. 31.까지의 인정이자 82,874,018원을 종합소득에 합산하여 과세하도록 하였고, ㅇㅇ세무서장은 1993. 9. 1. 청구인에게 1992년 귀속 종합소득세 49,251,330원을 추가 부과, 고지하였다. 청구인은 1992년 귀속 종합소득세 부과처분은 이자소득을 면제한 것이므로 부당 행위계산부인에 의한 부과처분은 위법하다는 취지의 종합소득세 부과처분 취소 소송을 1994년(월,일 미상) 제기하였다. 이 소송의 결과 1995. 4. 27. 선고된 ㅇㅇ고등법원 제2특별부 판결(00구00000)에 의하면 1992. 1. 1.부터 같은 해 6. 30.까지의 미지급매매대금에 대한 연리 15% 상당의 금원을 이자소득으로 신고하였다 하더라도, 미지급 매매대금을 소비대차한 것으로 하여 지연이자율과 같은 이율의 이자를 지급하였다가 당초의 매매계약서상의 지연손해금 조항을 삭제하는 방법으로 더 이상 이자를 받지 않기로 약정한 것은 그 실질에 있어서 부동산매매계약상의 채무불이행으로 인한 지연손해금을 지급하지 아니하기로 한 것과 다름없다고 판단하고 청구인 패소판결을 하였고, 청구인이 위 판결에 불복하여 상고한 결과 1997. 3. 28. ㅇㅇㅇ 제2부 판결(00누 0000)에 의하면 부동산매매계약의 당사자가 이행이 지체된 중도금 및 잔금을 이자부 소비대차의 목적으로 할 것을 약정하여 소비대차의 효력이 생긴 경우에도 그 소비대차의 변제기가 지난 다음에는 묵시적으로라도 변제기를 연장하였다는 등의 특별한 사정이 인정되지 않는 한 그 이후 지급받는 약정이율에 의한 돈은 이자가 아니라 지연손해금이므로 이는 기타소득에 해당한다고 판단하고 ㅇㅇ법원 판결시 설시에 적절하지 못한 점은 있으나 같은 취지에 원고가 면제한 것은 기타소득에 해당하는 지연손해금 채무라고 본 것은 옳다는 사유를 들어 청구인의 상고를 기각하였다. 소송진행과는 별도로 청구인은 1992. 12. 31. 청구 외 위 회사에 대한 이 사건 부동산매매대금 중 미수금 1,100,000,000원을 대상으로 상환방법은 청구 외 위 회사의 자금사정에 따라 수시 상환하며 계약기간 1년(1993. 1. 1. ~ 1993. 12. 31.)의 이자부(연리 15%) 소비대차계약을 체결하였고 계약기간 만료일인 1993. 12. 31.에 이르러 1993. 1. 1.부터 이자율을 0%로 변경하는 계약을 체결하였으며, 1993. 12. 31. 다시 이 사건 부동산매매대금 미수금 1,030,884,980원을 계약기간 1년(1994. 1. 1. ~ 1994. 12. 31.)의 이자부(연리 15%) 소비대차계약을 체결하였고 계약만료일인 1994. 12. 31.에 이르러 1994. 1. 1.부터 이자율을 0%로 변경하는 계약을 체결하였으며, 1993년귀속 및 1994년 귀속 종합소득세 신고시에 이자소득을 신고하지 아니하였으나 1995년 귀속 및 1996년 귀속 종합소득세 신고시는 위 1993년 및 1994년 귀속 종합소득세 신고시와 같이 소비대차계약을 체결하고 받은 이자를 종합소득세 과세표준으로 신고하였다. 이에 대하여 처분청은 부동산매매대금미수금을 소비대차로 전환하고 이자를 받지 않기로 약정하였다 하더라도 그 실질에 있어서는 기타소득인 부동산매매계약서상의 채무불이행으로 인한 지연손해금을 받지 않기로 한 것과 다름없다고 보아 구 소득세법 제55조 의 규정을 적용하여 1993년 161,960,832원과 1994년 53,110,584원을 부당행위계산 부인하고 1993년 귀속 종합소득세 82,176,498원, 1994년 귀속 종합소득세 16,392,730원을 1997. 3. 2.자로 추가로 부과, 고지한 사실 등이 이 사건 일건 기록에 의하여 인정된다. 한편, 청구 외 위 회사는 1993 및 1994사업연도에 법인세전 순이익이 468,763,804원 및 1,125,907,229원으로 법인세를 177,219,034원 및 423,243,971원을 납부하였는 데 청구인이 면제한 이자 1993년 161,960,832원 및 1994년 53,110,584원은 지급이자로서 청구 외 위 회사의 손금에 계상되지 않았다. 살피건대, 위 관계 법령의 규정에서 본 바와 같이 지급할 의무가 있는 목적물을 소비대차의 목적으로 할 것을 약정한 때에는 소비대차의 효력이 생기고 그 약정이율에 따라 받는 수익은 이자소득이며, 계약상의 이행지체 등 의무를 위반한 경우에 받는 돈은 지연손해금으로서 기타소득으로 구분된다. 위 인정사실에 의하면 청구인은 1991. 12. 31. 매매대금을 완제받기 전에 이 사건 부동산의 소유권을 청구 외 위 회사로 이전한 후 1992. 1. 31. 이 사건 부동산매매 대금미수금을 대상으로 소비대차계약을 체결하여 준소비대차관계가 성립하였고, 이 계약의 약정이율에 의하여 받는 돈은 이자라 할 것이나 ㅇㅇㅇ에서 이를 지연손해금으로 본 판결의 취지는 그 변제기간이 경과한 1992. 7. 1.부터 같은 해 12. 31.까지 사이에는 묵시적으로나 명시적으로 계약기간 연장에 대하여 아무런 약정을 한바 없으므로 변제기간 경과 후에 약정이율에 의한 돈은 이자가 아니라 지연 손해금이라 보아야 한다는 것임을 알 수 있다. 청구인은 1992. 1. 31. 이 사건 부동산의 매매대금미수금 등을 목적물로 하는 소비대차계약을 체결하여 이미 준소비대차관계가 성립하였고, 1992. 6. 30. 위 소비대차계약의 계약기간이 종료된 후 계약기간 연장에 대한 별도의 약정이 없었으나 1993. 1. 1. 이후에는 부동산매매대금미수금을 원금으로 하고 원금에 대하여는 연리 15%의 이자를 받기로, 계약기간은 1년으로, 상환방법은 회사의 자금사정에 따라 수시로 상환할 수 있도록 하는 소비대차계약을 체결하였다는 것으로 비록, 청구인이 소비대차의 형식을 갖추었다고 하더라도 소비대차 계약기간 종료시점에서 이자율을 0%로 하여 이자를 지급받지 아니하기로 변경 약정한 것은 소비대차계약을 체결하지 아니한 것과 같다 할 것이어서 결국 금전채권에 대한 지연손해금을 지급받지 않은 것과 다름이 없다 할 것이다. 따라서 청구인이 청구 외 위 회사에 대하여 면제한 소득을 처분청이 기타소득으로 보아 구 소득세법 제55조 의 부당행위 계산 규정을 적용하여 한 이 사건 부과처분은 아무런 잘못이 없다 할 것이다.

그렇다면 처분청이 지연손해금인 기타소득을 면제한 데 대하여 부당 행위계산 부인하고 한 이 사건 부과처분은 정당하다 하겠고, 이 사건 심사청구는 이유 없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.