증여세 면제 한도

심사청구를 기각한다.

처분청은 청구인이 1991. 12. 30. 그 아버지인 청구 외 ㅇㅇㅇ으로부터 ㅇㅇ도 ㅇㅇ군 ㅇㅇ면 ○○번지 전 6,116㎡ 등 별지, ‘토지 목록’(이하 ‘별지목록’이라 한다) 기재의 토지 6필지, 계 25,059㎡(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)를 증여받은 데 대하여 영농 1자녀가 농지를 증여받은 경우로 보아 구 조세감면규제법(1992. 12. 8. 법률 제4521호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 조감법’이라고 한다) 제67조8의 규정에 따라 증여세 면제결정을 하였다가, 청구인의 동생 청구 외 ㅇㅇㅇ이 위 증여 이전인 1991. 12. 28. 위 ㅇㅇㅇ으로부터 ㅇㅇ시 ㅇㅇ군 ㅇㅇ면 ㅇㅇ리 ○○번지 전 5,593㎡ 등 토지 11필지 계 19,226㎡(이하 ‘위 ㅇㅇ군 소재 토지’라 한다)를 증여받은 데 대하여 자경농민이 농지를 증여받은 경우로 인정하여 구 조감법 제67조7의 규정에 따라 증여세를 면제하였던 사실을 밝혀내고, 위 각 토지 계 44,285㎡에서 농지상속공제 기준면적인 29,752㎡(9,000평)를 초과한 14,533㎡는 증여세 면제 대상이 아니라고 보아 1998. 1. 26.자로 청구인에게 증여세 46,315,660원(가산세 15,438,555원 포함)을 부과, 고지하는 처분(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다)을 하였다.

청구인은 처분청이 한 이 사건 부과처분을 취소하게 하여 달라는 취지의 청구를 하면서 그 이유로서 첫째, 구 조감법상의 영농 1자녀에 대한 증여세 면제규정과 자경농민이 증여받은 농지에 대한 증여세 면제규정을 적용함에 있어 대상 농지의 면적을 서로 합산하여 29,752㎡(9,000평)를 초과하는 농지에 대하여는 증여세를 면제하지 아니하여야 할 법령상 근거가 없고, 둘째, 처분청은 1996. 5. 9.에 시행된 ㅇㅇㅇ 예규(재삼 46014-1157, 이하 ‘위 ㅇㅇㅇ 예규’라 한다)에 근거하여 이 사건 부과 처분을 한 것인바, 1991. 12. 30.에 이 사건 토지를 증여받은 청구인에 대하여 위 예규를 적용하여 과세하는 것은 소급과세금지의 원칙 및 신의성실의 원칙에 반하는 것이므로 이 사건 부과처분은 위법 또는 부당한 것이라고 주장한다.

이 사건 심사청구의 다툼은 첫째, 자경농민인 자녀에게 농지를 증여하여 증여세를 면제받은 후 다른 영농 1자녀에게 농지를 증여하는 경우에 다시 증여세를 면제받기 위하여는 각 농지면적을 합하여 29,752㎡(9,000평) 이내이어야 하는지의 여부, 둘째, 이 사건 토지를 증여받은 이후에 시행된 예규를 참작하여 이 사건 부과처분을 한 것이 정당한 것인지의 여부에 있다고 할 것이다. 우선, 청구인이 이 사건 토지를 증여받은 경위 및 처분청이 이 사건 부과처분을 한 경위 등 사실 관계를 보면, 청구인의 아버지인 위 ㅇㅇㅇ은 1998. 12. 28. 청구인의 동생인 위 ㅇㅇㅇ에게 위 ㅇㅇ군 소재 토지를 증여하고 같은 달 30. 청구인에게 이 사건 토지를 증여하였는 데 과세관청은 위 ㅇㅇㅇ에 대하여 자경농민이 농지를 증여받은 경우로 보아 증여세를 면제하여 주었고 다시 청구인에 대하여도 영농 1자녀가 농지를 증여받은 경우로 보아 증여세 면제 결정을 한 사실 및 처분청은 그 후 구 조감법 제67조의8 제1항 및 구 상속세법(1993. 12. 31. 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제11조의3 제1항 제1호의 규정을 근거로 하고 위 ㅇㅇㅇ 예규를 참작하여 청구인이 증여받은 이 사건 토지 가운데 농지상속공제 기준면적인 29,752㎡(9,000평)를 초과하는 부분 14,533㎡에 대하여는 증여세가 면제되지 않는다고 보고 당초 청구인이 이 부분에 대하여 감면받았던 증여세액을 30,877,113원으로 계산하여 그 세액과 가산세 15,438,555원을 추징하는 이 사건 부과처분을 한 사실을 일건 기록에 의하여 인정할 수 있다. 다음 관계 법령의 규정을 보면, 영농 1자녀가 증여받은 농지 등에 대한 증여세의 면제에 관하여 구 조감법 제67조의8 제1항의 규정에 의하면 대통령령이 정하는 자경하는 농민이 제67조의6 제1항 각 호에 해당하는 농지 등을 직계비속 중 대통령령이 정하는 영농에 종사하는 1자녀(이하 “영농 1자녀”라 한다)에게 증여하는 경우에는 당해 농지 등의 가액에 대한 증여세를 면제한다고 되어 있고, 제67조의6 제1항 제1호는 “상속세법 제11조의3 제1항 각 호의 1에 해당하는 농지 등”이라고 규정하고 제2호는 “ 도시계획법 제17조 에 규정하는 주거지역․상업지역 및 공업지역 외에 소재하는 농지 등”이라고 규정하고 있으며, 구 같은 법 시행령 제55조의7 제2항의 규정에 의하면 위 “대통령령이 정하는 영농에 종사하는 1자녀”라 함은 위 “대통령령이 정하는 자경하는 농민”의 요건을 갖춘 자의 직계비속 중 제55조의5 제1항에 해당하는 자로서 이 조의 규정에 의하여 최초로 증여세를 면제받아 농지 등을 취득하는 1인이라고 되어 있고, 제55조의5 제1항의 규정에 의하면 자경농민이라 함은 당해 농지가 소재하는 시․구․읍․면 또는 연접한 시․구․읍․면에서 거주하거나 당해 농지 등으로부터 20㎞ 이내의 지경에 거주하는 자로서 당해 농지 등의 취득일 현재 만 18세 이상이고 그 취득일로부터 소급하여 2년 이상 계속하여 직접 영농에 종사하고 있는 자라고 되어 있으며, 직접 영농에 종사한 피상속인의 상속재산으로서 상속재산가액에서 공제되는 농지 등의 면적한도에 관하여 구 상속세법 제11조의3 제1항 제1호의 규정에 의하면 지방세법의 규정에 의하여 농지세 과세대상이 되는 9,000평 이내의 농지라고 되어 있다. 또한, 자경농민이 증여받는 농지 등에 대한 증여세의 면제에 관하여 구 조감법 제67조의7 제1항의 규정에 의하면 제67조의6 제1항 각 호에 해당하는 농지 등을 1986. 12. 31. 현재 소유하는 자가 직계존․비속 또는 형제자매인 자경농민에게 그 소유농지 등을 1991. 12. 31.까지 증여하는 경우에는 당해 농지 등의 가액에 대한 증여세를 면제한다고 되어 있고, 제2항의 규정에 의하면 위 자경농민이 증여받는 농지 등으로서 증여세의 면제대상이 되는 농지 등의 합계면적은 상속세법 제11조의3 제1항 각 호의 1에 규정하는 규모를 한도로 하고 이 경우 제67조의6의 규정에 의하여 양도소득세가 면제된 농지 등을 양수한 때에는 당해 농지 등을 포함하여 계산한다고 되어 있다. 첫째 다툼에 관하여 본다. 구 조감법 제67조의7 제1항, 제67조의8 제1항에서 가리키는 제67조의6의 제1항 각 호의 농지 중 제1호에 해당하는 농지는 구 상속세법 제11조의3 제1항 제1호에 해당하는 농지를 말하는 데 이 규정은 직접 영농에 종사한 피상속인의 상속재산 중 상속재산가액에서 제외되는 것의 범위에 관한 규정으로서 그 제1호에서 농지의 경우에는 9,000평을 한도로 하고 있으므로 구 조감법 제67조의7 또는 제67조의8의 규정에 따라 농지를 증여한 데 대하여 증여세를 감면할 경우에 그 감면한도가 되는 면적은 피상속인(증여자) 기준으로 9,000평이 된다고 새기는 것이 상당하다 할 것이다. 따라서, 처분청에서 청구인과 청구인의 동생 ㅇㅇㅇ이 그 아버지인 ㅇㅇㅇ으로부터 증여받은 농지 중 증여세가 감면되는 한도는 9,000평(29,752㎡)까지라고 보고 이를 초과한 부분은 증여세 과세대상이 된다고 보아 이 사건 부과처분을 한 것은 정당하다 할 것이고 청구인의 주장은 이유 없는 것이라 할 것이다. 둘째 다툼에 관하여 본다. 위 ㅇㅇㅇ 예규는 과세관청 내부에 있어서 세법의 해석기준 및 집행기준을 시달한 행정규칙으로서 대외적으로 국민을 기속하는 효력이 있는 법규가 아니라 할 것인바 이 사건 부과처분이 청구인의 납세의무 성립 당시의 조세법규에 근거하고 있는 이상 그 해석과 관련하여 납세의무 성립 이후에 개정된 예규의 내용을 참작하였다고 하더라도 그 점만으로 소급과세라거나 신의성실의 원칙을 위반하였다고 할 수 없다 할 것이어서 청구인의 위 주장도 이유 없는 것이라 할 것이다.

그렇다면 처분청에서 청구인과 위 ㅇㅇㅇ이 각 증여받은 토지의 면적을 합쳐 9,000평(29,752㎡)을 초과한 부분은 증여세 과세대상이 된다고 보아서 한 이 사건 부과처분은 정당하다 할 것이고 이 사건 심사청구는 이유 없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.