부과처분이 신의성실의 원칙을 위배한 처분인지 여부

심사청구를 기각한다.

처분청은 청구인이 ㅇㅇ도 ㅇㅇ군 ㅇㅇ읍 ㅇㅇ리 ○○번지 임야 2,867㎡ 및 같은 리 ○○번지 대지 1,610㎡(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)를 1991. 8. 6. 조부인 청구 외 ㅇㅇㅇ으로부터 증여받고 1992. 2. 6. 증여세 50,765,580원(이하 ‘이 사건 납부 세액’ 이라 한다)을 납부하였으나, 이 사건 납부세액을 청구인의 부친, 청구 외 ㅇㅇㅇ가 납부하였으므로 새로운 증여에 해당한다며 1998. 2. 7.자로 청구인에게 1992년 귀속 증여세 11,865,230원(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다)을 부과, 고지하는 처분을 하였다.

청구인은 처분청이 한 이 사건 부과처분을 취소하게 하여 달라는 취지의 청구를 하면서 그 이유로서 첫째, 이 사건 토지를 증여하기 전에 ㅇㅇ청 민원실 및 정부종합청사 민원실, 관할세무서 담당자 등으로부터 재무부의 질의회신(재산 22601-821, 1987.10.20.)에 의하여 “수증자가 납부할 증여세를 증여자가 납부기한 내에 대신 납부해 준 경우 증여세액은 증여로 보지 않으므로 증여세 납부의무가 없다”는 내용의 의견표시와 세무지도를 믿고 납세의무를 성실히 이행한 것임에도 증여세를 대신 납부한 것을 새로운 증여로 보아 이 사건 부과처분을 한 것은 신의성실에 반하는 처분이며, 둘째, 증여세 부과제척기간은 증여세를 부과할 수 있는 날로부터 5년으로 되어 있고 신고서를 제출하지 아니한 경우나 허위 또는 신고누락한 경우에만 10년으로 규정하고 있는바, 이 사건의 경우 청구인은 증여 당시 미성년자로 조세회피나 탈루의사가 없이 과세관청의 세무지도에 따라 성실하게 납세의무를 이행하였으므로 비록 별도의 증여세 신고는 하지 않았으나 무신고 등에 해당되지 않아 이 사건 증여세 부과처분은 부과제척기간 만료 후의 부당한 과세처분에 해당한다고 주장한다.

이 사건 심사청구의 다툼은 첫째, 이 사건 부과처분이 신의성실의 원칙을 위배한 처분인지 여부. 둘째, 조세부과 제척기간 만료 후의 과세처분인지 여부에 있다. 먼저 처분청에서 이 사건 부과처분을 한 경위 등을 살펴보면, 청구인은 청구인의 조부인 청구 외 ㅇㅇㅇ으로부터 ㅇㅇ도 ㅇㅇ군 ㅇㅇ읍 ㅇㅇ리 ○○번지 임야 2,867㎡ 및 같은 리 대지 1,610㎡를 1991. 8. 6. 증여받고 같은 해 8. 8. 증여세 신고를 한 다음 1992. 2. 6. 증여세 50,765,580원을 납부하였으나 처분청은 청구인이 이 사건 납부세액을 납부 당시 14세 밖에 되지 않아 증여세를 납부할 수 있는 능력이 없으므로 청구인의 부친인 청구 외 ㅇㅇㅇ로부터 이 사건 납부세액을 증여받은 것으로 보고 1998. 2. 7. 이 사건 부과처분을 하였음이 관계 서류에 의하여 인정된다. 한편, 청구인은 이 사건 토지를 수증받기 전에 ㅇㅇ청 민원실 재산담당공무원 및 ㅇㅇ청사 민원실 세무담당자들로부터 ㅇㅇㅇ 질의회신내용에 따라 증여세 대납분에 대하여는 증여세 납부의무가 없다는 세무지도를 믿고 증여세를 대신 납부한 것이라고 주장하면서 당시 위 질의를 했던 자가 청구인(당시 14세)인지 아니면 다른 누구가 관계공무원 누구에게 위 질의를 했다는 구체적 내용은 제시하지 못하고 있으며 청구인이 제시하고 있는 ㅇ ㅇㅇㅇ 예규(재산 22601-821, 1987. 10. 20.)에서는 “수증자가 납부할 증여세를 증여자가 납부기한 내에 대신 납부해 준 경우 당해 세액 상당액은 증여에 해당되지 아니한 것”으로 해석하고 있었으나 1991. 10. 11 ㅇㅇㅇ는 이러한 종전의 해석을 변경하여 수증자가 납부할 증여세를 증여자가 대신납부하는 경우는 증여에 해당된다(재산 22601-1536, 1991. 10. 11)고 종전의 태도를 변경하였다. 첫째 다툼에 대하여 살펴본다. 국세기본법 제15조 의 규정에 의하면 납세의무자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 좇아 성실히 하여야 한다. 세무공무원이 그 직무를 수행함에 있어서도 또한 같다고 규정하고 있는바, 이는 자기의 언동을 신뢰하여 행동한 상대방의 이익을 침해하여서는 아니 된다는 것을 의미하는 것으로서 일반적으로 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되기 위하여는 첫째, 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해표명을 하여야 하고, 둘째, 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 셋째, 납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 행위를 하여야 하고, 넷째, 과세관청이 이미 표명한 견해에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되어야 한다고 할 것이고, 증여세 대납분에 대한 증여세 과세여부에 대하여는 증여세의 납세의무자는 어디까지나 수증자이고, 증여자의 증여세 납부의무는 주된 채무인 수증자의 납세의무에 대한 종된 채무라 할 것이며, 구 상속세법(1993. 12. 31. 법률 제4662호로 개정되기 이전의 것) 제29조의2 제2항의 규정이 있다고 하여 증여자의 종된 채무가 주된 채무로 바뀌는 것은 아니므로 구 상속세법시행령(1993. 12. 31. 대통령령 제14082호로 개정되기 전의 것) 제38조의 규정은 수증자의 증여세 납부의무에 대하여 종된 채무로서의 성질이 가지는 증여자의 증여세 납부책임이 인정되는 경우를 구체적으로 열거하여 둔 것으로 위 구 상속세법시행령 제38조에 의하여 증여자가 증여세를 직접 납부할 책임이 인정되는 경우를 제외하고는 증여자가 수증자에게 부과된 증여세를 대신 납부하는 것은 자신의 증여세 납부책임을 이행한 것이 아니라 수증자가 납부하여야 할 증여세액 상당을 다시 증여한 것으로 재차 증여세를 과세할 수 있는 대상이 된다고 보아야 할 것이다. 살피건대, 청구인은 과세관청의 담당자 등으로부터 1987. 10. 20.자 ㅇㅇㅇ 질의회신 내용에 의하여 증여자가 증여세를 대납한 것에 대한 증여세는 과세되지 않는다는 공적견해를 믿고 따랐다는 것이나 위 인정사실에 의하면 청구인은 1987. 10. 20.자 ㅇㅇㅇ 질의회신 내용이 변경(1991. 10. 11.)된 후인 1992. 2. 6. 증여세를 대납하였을 뿐만 아니라 그 당시 증여세가 과세되지 않는다는 공적견해를 누구로부터 받았다는 것은 입증하지 아니한 채 그 효력이 상실된 ㅇㅇㅇ 질의회신 내용만을 근거로 이를 믿고 따랐다는 것은 청구인의 귀책사유에 해당되어 신의성실의 원칙을 적용할 여지가 없다고 하겠고 이 사건의 경우 구 상속세법시행령 제38조의 규정에 열거되지 않은 사항이므로 처분청에서 증여세 대납을 새로운 증여로 보아 이 사건 부과처분을 한 것은 정당하고 청구 주장 이유 없다고 하겠다. 둘째 다툼에 대하여 본다. 구 국세기본법(1994. 12. 22. 법률 제4810호로 개정되기 전의 것) 제26조의2 제1항에 의하면 증여세는 이를 부과할 수 있는 날로부터 5년 간, 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 경우의 증여세는 이를 부과할 수 있는 날로부터 10년 간으로 한다고 규정하고 그 가목에서 “상속세법 제20조(동 법 제34조의7의 규정에 의하여 준용되는 경우를 포함한다)의 규정에 의하여 신고서를 제출하지 아니한 경우”로 규정하고 있다. 살피건대, 위 인정사실에 의하면 청구인은 이 사건 납부세액을 납부할 능력이 없었고 청구 외 ㅇㅇㅇ가 이 사건 납부세액을 1992. 2. 6. 대신 납부해 준 것이므로 청구인이 이 사건토지를 청구 외 ㅇㅇㅇ으로부터 증여받고 증여세 신고를 한 것과는 별도로 이 사건 납부세액에 대하여는 증여세 신고를 하지 않은 경우에 해당하여 구 국세기본법 제26조의2 제1항 (가)목의 규정에 의하여 부과제척기간은 10년이 되므로 조세부과 제척기간이 지난 부당한 과세처분이라고도 볼 수 없다.

그렇다면 처분청이 수증자에게 부과된 증여세를 대신 납부해 준 것을 새로운 증여로 보아 증여세를 부과한 이 사건 부과처분은 정당하고 이 사건 심사청구는 이유 없다 할 것이므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.