8년 자경농지인지 여부와 취득당시 기준시가의 적정성 여부

심사청구를 기각한다.

처분청은 청구인이 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇㅇ동 ○○번지 전 3,482㎡(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)를 1994. 2. 28.자로 국가로부터 취득하였다가 이 사건 토지에 관한 3,482분의 1,474 지분을 1996. 4. 25.자로, 3,482분의 1,349 지분을 같은 달 26.자로, 3,482분의 659 지분을 같은 해 6. 17.자로 각 양도하고 같은 해 4. 15. 기준시가에 의하여 자산양도차익 예정신고를 하면서 취득 당시의 개별공시지가가 결정되어 있지 않던 이 사건 토지의 취득가액을 인근에 소재한 같은 동 ○○번지 토지(이하 ‘위 ○○번지 토지’라 한다)의 개별공시지가인 ㎡당 11,200원을 적용하여 38,998,400원으로 계산하고 그 양도소득세의 과세표준을 35,927,352원으로, 납부할 세액을 10,233,840원으로 각 산정하여 그 세액을 납부한 데 대하여 이 사건 토지의 취득가액에 관한 청구인의 계산내용을 부인하고 인근의 다른 토지인 같은 동 ○○번지 토지(이하 ‘위 ○○번지 토지’라 한다)의 개별공시지가인 ㎡당 7,340원을 적용하여 그 취득가액을 25,557,880원으로 계산하고 그 양도소득세의 과세표준을 49,367,872원으로, 총결정세액을 16,662,365원으로 각 산정하여 1997. 11. 5.자로 청구인에 대하여 위 자진납부세액을 차감한 양도소득세 6,428,520원(가산세 1,952,310원 포함)을 부과, 고지하는 처분(이하 ‘이 사건 부과처분’이라고 한다)을 하였다.

청구인은 주위적으로 이 사건 부과처분을 취소하게 하여 달라는 취지의 청구를 하면서 그 이유로서 공부상으로는 청구인이 이 사건 토지를 2년 상당의 기간동안 소유한 것으로 되어 있으나 사실은 청구인이 이 사건 토지를 8년 이상 자경하여 오고 있었으므로 그 양도소득세가 면제되어야 한다고 주장하고, 예비적으로 이 사건 부과처분을 취소 또는 감액경정하게 하여 달라는 취지의 청구를 하면서 그 이유로서 설령 이 사건 토지를 8년 이상 자경농지로 볼 수 없다 하여 양도소득세를 면제할 수 없다 하더라도 취득 당시의 개별공시지가가 결정되어 있지 않던 이 사건 토지에 관하여 인근 토지의 개별공시지가를 적용하여 계산한 취득가액에 따라 그 양도소득세의 과세표준 및 세액을 적정하게 산출하여 신고하였고 이 사건 토지는 그 취득 당시로부터 양도 당시에 이르기까지 사실상 지가상승이 없었음에도 불구하고 처분청이 주관적ㆍ임의적으로 그 취득가액을 재산정하여 이 사건 부과처분을 한 것은 부당하므로 이 사건 부과처분은 취소 또는 감액경정되어야 한다고 주장한다.

이 사건 심사청구의 다툼은 주위적으로, 이 사건 토지를 8년 이상 자경농지로 볼 수 있는지의 여부, 예비적으로, 처분청이 산정한 이 사건 토지의 취득가액이 잘못된 것인지의 여부에 있다고 할 것이다. 주위적 다툼에 관하여 본다. 먼저, 청구인이 이 사건 토지를 취득ㆍ보유하고 있다가 양도한 경위 등 사실 관계를 보면, 이 사건 토지는 원래 인공적으로 매립된 것이 아니라 자연적으로 형성된 공유수면으로서 1947. 12. 18. 토지대장에 국가 소유의 잡종지로 신규 등록된 이후 1989. 9. 2. 국가 명의로 소유권보존등기가 경료되었으며 같은 해 10. 17. 그 지목이 ‘전’으로 변경되었고 그 소재지번은 1994. 12. 26. 이전에는 ㅇㅇ도 ㅇㅇ군 ㅇㅇ면 ㅇ리 ㅇ-ㅇ이었다가 같은 날 이후부터는 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇ동 ㅇ-ㅇ로 변경되었으며 1996. 4. 15.부터는 같은 시 ㅇㅇㅇ동 ㅇ-ㅇ로 변경된 사실, 한편, 이 사건 토지에 관하여는 청구 외 ㅇㅇㅇ가 1989. 1. 1.자로 ㅇㅇ도 ㅇㅇ군으로부터 5년의 기간동안 국ㆍ공유재산 사용수익허가(대부)를 받아 경작하고 있었는 데 그 후 청구인이 같은 군으로부터 1993. 3. 1.부터 같은 해 12. 31.까지의 기간동안 이를 대부받아 경작하던 중 같은 해 12. 31. 국가(당시 ㅇㅇㅇ 소관, 처분청은 ㅇㅇ군수)와 사이에 이를 대금 29,500,000원에 불하받기로 하고 계약보증금 3,000,000원을 납부하는 외에 잔금 26,500,000원을 1994. 2. 28.까지 납부하기로 하는 국유재산 매매계약을 체결하였고 그 계약을 원인으로 하여 1994. 3. 2. 청구인 명의로 소유권이전등기를 경료한 사실, 그 후 청구인은 이 사건 토지에 관하여 각 1996. 3. 15.자 매매를 원인으로 청구 외 ㅇㅇㅇ에게 3,482분의 1,349 지분을, 청구 외 ㅇㅇㅇ에게 3,482분의 1,474 지분을 각 같은 해 4. 29.자로 소유권이전등기하여 주었고 또한, 같은 해 3. 18.자 매매를 원인으로 청구 외 ㅇㅇㅇ에게 나머지 3,482분의 659지분을 같은 해 6. 19.자로 소유권이전등기하여 준 사실, 한편, 청구인은 1973. 7. 1.이래 같은 동 ○○번지에서 거주하고 있고 1992. 3.경 최초 작성된 농지원부에 이 사건 토지 등을 경작하고 있는 것으로 등록되어 있으며 청구인의 주소지 소재 통장이자 영농회장인 ㅇㅇㅇ은 청구인이 1973년부터 이 사건 토지를 경작하여 오고 있었다고 확인하고 있는 사실을 일건 기록에 의하여 인정할 수 있다. 다음, 관계 법령의 규정을 보면, 자경농민이 양도하는 토지에 관한 양도소득세의 면제에 관하여 구 조세감면규제법(1996. 12. 30. 법률 제5195호로 개정되기 전의 것) 제55조 제1항 본문 제1호의 규정에 의하면 대통령령이 정하는 바에 따라 당해 농지소재지에 거주하는 거주자 등이 8년 이상 계속하여 직접 경작한 토지로서 농지세의 과세대상이 되는 토지 중 “대통령령이 정하는 토지”의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세를 면제한다고 되어 있고, 구 같은 법 시행령(1996. 12. 31. 대통령령 제16197호로 개정되기 전의 것) 제54조 제1항의 규정에 의하면 법 제55조 제1항 본문에서 “대통령령이 정하는 토지”라 함은 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 양도일 현재 특별시ㆍ광역시 또는 시에 있는 농지 중 도시계획법에 의한 주거지역 등에 편입된 날부터 3년이 지난 것 등을 제외한 것을 말하고 이 경우 상속받은 농지의 경작기간을 계산함에 있어서는 피상속인이 취득하여 경작한 기간은 상속인이 이를 경작한 기간으로 본다고 되어 있다. 또한, 토지의 취득 및 양도시기에 관하여 구 소득세법(1996. 12. 30. 법률 제5191호로 개정되기 전의 것) 제98조 및 구 같은 법 시행령(1996. 12. 31. 대통령령 제15191호로 개정되기 전의 것) 제162조 제1항 제1호의 각 규정에 의하면 자산의 취득 및 양도시기는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 하되, 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일로 하고, 잔금지급약정일이 확인되지 아니 하거나 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일로부터 등기접수일까지의 기간이 1월을 초과하는 경우에는 등기부 등에 기재된 등기접수일로 하도록 되어 있다. 살피건대, 위 구 소득세법 제98조 및 구 같은 법 시행령 제162조 제1항 제1호의 각 규정은 자산의 양도차익 계산을 위한 기준시기가 됨은 물론 과세요건 내지 면세요건에 해당하는지 여부를 가리는데도 기준시기가 된다 할 것인데 위 구 조세감면규제법 제55조 제1항 본문 제1호 및 구 같은 법 시행령 제54조 제1항의 각 규정을 종합하여 보면 농지의 양도로서 양도소득세의 면제 대상이 되기 위하여는 상속의 경우를 제외하고는 당해 농지를 취득한 때부터 양도할 때까지 사이에 8년 이상 자경하여야 한다고 되어 있으므로 양도소득세가 면제되는 자경농지의 경작기간은 상속의 경우를 제외하고는 양도인이 당해 토지를 취득한 이후의 경작기간만을 계산하는 것이고 취득 이전에 타인의 소유로 있을 당시의 경작기간을 포함시킬 것은 아니라 할 것인바, 위 인정 사실에 의하면 청구인은 1993. 12. 31.자로 국가로부터 이 사건 토지를 매수하기로 하는 계약을 체결하였는 데 그 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일은 1994. 2. 28.이고 그 소유권이전등기일은 1994. 3. 2.이며, 이와 같이 취득한 이 사건 토지를 1996년 중에 양도하였음을 알 수 있어 청구인이 국가에 대하여 그 잔금을 청산한 날이 분명하지 아니하고 취득 당시의 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일로부터 그 등기접수일까지의 기간이 1월을 초과하지 아니하는 이 사건에 있어서 이 사건 토지의 취득일자는 매매계약서상의 잔금지급약정일인 1994. 2. 28.로 보아야 할 것이므로 그 취득한 때부터 양도할 때까지의 기간이 8년 이상이 되지 아니한 사실이 명백한 이상 청구인의 경우에는 8년 이상 자경농지의 양도소득세 면제 대상이 되지 않는다 할 것이어서 청구인이 이 사건 토지를 취득하기 이전에 이를 경작하고 있었는지에 관하여 더 나아가 살필 필요도 없이 청구인의 위 주장은 이유 없는 것이라 할 것이다. 예비적 다툼에 관하여 본다. 먼저, 청구인이 이 사건 토지의 취득가액을 산정하여 양도소득세 신고를 하고 처분청이 그 취득가액을 재산정하여 이 사건 부과처분을 하게 된 경위 등 사실 관계를 보건대, 이 사건 토지의 개별공시지가는 1994. 6. 30. 최초로 결정ㆍ고시되었는 데 같은 날 1994년도 개별공시지가가 고시되기 이전의 그 인근토지의 개별공시지가에 관하여 보면 위 0-0 토지는 ㎡당 11,200원이었고 위 0-0 토지는 ㎡당 7,340원이었으며, 위 각 토지의 1994년도 개별공시지가에 관하여 보면 이 사건 토지는 ㎡당 13,400원이었고 위 ㅇ-ㅇ 토지는 ㎡당 18,200원이었으며 위 ㅇ-ㅇ 토지는 ㎡당 15,100원이었던 사실, 위 토지들의 특성을 비교하여 보면 이 사건 토지는 도로 및 산과 접하고 있고 토지 형태는 찌그러진 사각형이며 위 ○○번지 토지는 도로에 접하고 토지형태는 긴 직사각형에 작은 사각형이 돌출된 형태이며 위 ○○번지 토지는 도로와 산을 접하고 있고 찌그러진 사각형의 형태이며 그 거리에 있어서는 위 ○○번지 토지가 위 ○○번지 토지보다 이 사건 토지와 더 가까운 사실, 청구인은 이 사건 토지를 앞서 본 바와 같이 양도한 데 대하여 자산양도차익예정신고를 하면서 취득 당시의 개별공시지가가 산정되어 있지 않던 이 사건 토지의 취득가액을 위 ○○번지 토지의 취득 당시 개별공시지가를 적용하여 ㎡당 11,200원인 38,998,400원으로 계산하고 그에 따라 산출된 양도소득세의 과세표준과 세액을 신고, 납부한 사실, 이에 처분청은 이 사건 토지의 취득가액을 산정하기 위하여 위 ○○번지 토지 및 위 ○○번지 토지 외 3필지를 비교대상토지로 선정하고 그 토지현황에 관하여 조사한 다음 이 사건 토지와 비교할 표준지로서는 위 ○○번지 토지를 선정한 후 조정률을 100%로 하여 위 ○○번지 토지의 이 사건 토지 취득 당시 개별공시지가인 ㎡당 7,340원에 위 조정률을 곱하여 이 사건 토지의 취득 당시 개별공시지가를 ㎡당 7,340원으로 평가하는 토지가격 산정 비교표 및 개별공시지가 없는 토지의 가격 평가서를 작성하고 그에 따라 이 사건 토지의 취득가액을 25,557,880원으로 계산하여 그 산출된 양도소득세액과 청구인이 신고, 납부한 세액과의 차액에 대하여 이 사건 부과처분을 하기에 이른 사실을 일건 기록에 의하여 인정할 수 있다. 다음, 관계 법령의 규정에 관하여 보건대, 토지의 양도로 인하여 발생한 양도차익의 계산에 관하여 구 소득세법(1996. 12. 30. 법률 제5191호로 개정되기 전의 것) 제94조 제1호, 제96조 제1호 및 제97조 제1항 제1호 (가)목의 각 규정에 의하면 그 취득 및 양도가액은 당해 토지의 취득 및 양도 당시의 기준시가에 의하되, 다만, 당해 토지의 종류 등을 감안하여 대통령령이 정하는 경우에는 실지거래가액에 의하도록 되어 있고, 제100조 제1항 본문의 규정에 의하면 양도 또는 취득가액 중 어느 하나를 실지거래가액에 의하는 때에는 다른 하나도 실지거래가액에 의하여야 하고, 어느 하나를 기준시가에 의하는 때에는 다른 하나도 기준시가에 의하여야 하도록 되어 있으며, 그 기준시가의 결정에 관하여 제99조 제1항 제1호 (가)목의 규정에 의하면 토지의 기준시가는 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다)에 의하되, 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액에 의하도록 되어 있으며, 구 같은 법 시행령(1996. 12. 31. 대통령령 제15191호로 개정되기 전의 것) 제164조 제1항의 규정에 의하면 법 제99조 제1항 제1호 (가)목 단서에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액”이라 함은 당해 토지와 지목ㆍ이용상황 등 지가형성요인이 유사한 인근토지의 개별공시지가를 기준으로 지가공시및토지등의평가에관한법률 제10조 제2항의 규정에 의한 비교표에 의하여 납세지 관할 세무서장이 평가한 가액을 말한다고 되어 있다. 또한, 지가공시및토지등의평가에관한법률 제10조 제2항의 규정에 의하면 ㅇㅇㅇ장관은 지가산정을 위하여 필요하다고 인정하는 경우에는 표준지와 지가산정대상토지의 지가형성요인에 관한 표준적인 비교표를 작성하여 관계행정기관에 제공하도록 되어 있다. 살피건대, 위 인정 사실에 의하면 처분청은 취득 당시의 개별공시지가가 산정되어 있지 않던 이 사건 토지의 취득가액을 위 관계 법령의 규정이 정하는 절차에 따라 산정하였던 사실 및 처분청이 비교표준지로 선정한 위 ○○번지 토지가 청구인이 비교표준지로 선정한 위 ○○번지 토지보다 이 사건 토지와 더 가깝고 그 형태나 위치에서 유사한 사실을 인정할 수 있을 뿐 아니라, 나아가 청구인이 이 사건 토지를 취득한 날(1994. 2. 28.)로부터 3개월 상당이 지난 시점(1994. 6. 30.)에 결정, 고시된 개별공시지가에 의하면 이 사건 토지가 ㎡당 13,400원이었던데 반해 위 ○○번지 토지는 ㎡당 18,200원이었고 위 ○○번지 토지는 ㎡당 15,100원이어서 위 ○○번지 토지의 개별공시지가가 이 사건 토지의 그것과 보다 더 가까운 점을 알 수 있어 처분청이 위 ○○번지 토지를 비교표준지로 선정하여 이 사건 토지의 취득 당시 기준시가를 산정한 데 대하여 어떠한 잘못이 있었다고 보여지지 아니하므로 청구인의 위 주장은 이유 없는 것이라 할 것이다.

그렇다면 처분청이 이 사건 토지는 8년 이상 자경농지가 아니라고 보고 위 ○○번지 토지의 개별공시지가에 의하여 이 사건 토지의 취득가액을 산정하여서 한 이 사건 부과처분은 정당하고 이 사건 심사청구는 이유 없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.