해외현지법인은 현지에서 독자적으로 영업활동을 하고 있고 공사미수금회수지연은 현지 부동산매각부진에 따른 것이므로 부당행위계산부인대상이 아니라는 주장은 이유가 없으며 인정이자 계산시 이자율은 당좌대월이자율을 적용하는 것이고 기성확정일로부터 60일이 되는 날을 기산일로 하여야 하는 것임
해외현지법인은 현지에서 독자적으로 영업활동을 하고 있고 공사미수금회수지연은 현지 부동산매각부진에 따른 것이므로 부당행위계산부인대상이 아니라는 주장은 이유가 없으며 인정이자 계산시 이자율은 당좌대월이자율을 적용하는 것이고 기성확정일로부터 60일이 되는 날을 기산일로 하여야 하는 것임
심사청구를 기각한다.
처분청은 청구인이 1990. 12. 31.부터 1994. 6. 28.까지 사이에 그가 출자하고 있는 해외법인인 149E ㅇㅇㅇ A.C ㅇㅇㅇㅇStreet, Guam 소재 ㅇㅇ리조트 (주)(대표자 ㅇㅇㅇ, 이하 ‘ㅇㅇ리조트’라 한다)에게 콘도미니엄 건설용역을 제공한 후 동 ㅇㅇ리조트로부터 받을 공사용역대금 미화 19,731,008.37달러 (이하 ‘이 사건 공사미수금’이라 한다)를 기한 내에 받지 않고도 이에 대한 인정이자를 1991사업연도부터 1995사업연도까지 각 사업연도의 소득금액계산상 익금으로 산입하지 아니한 채 별지목록 ‘연도별 과세표준재검토요인표’의 ‘신고’란 기재와 같이 각 사업연도 법인세과세표준 및 세액신고를 한 데 대하여 청구인의 위와 같은 행위 또는 소득금액 계산내용이 법인세법 제20조 에 규정된 특수관계있는 자와의 거래에 있어 부당행위계산의 부인대상이라고 보아 법인세법시행령 제47조 제1항 의 규정에 의하여 계산한 인정이자를 익금으로 산입함과 동시에 그외 임원급여 등이 과다 산입되거나 과소 산입된 금액을 조정하여 1997. 1. 16.자로 위 목록 ‘경정’란 기재와 같이 1991사업연도부터 1995사업연도까지의 각 가산항목과 차감항목금액을 가감한 후 1991사업연도부터 1995사업연도까지의 각 그 과세표준과 세액을 결정하고서 이렇게 하여 산출한 1993사업연도 세액에서 이미 납부한 세액을 차감하여 그 차액이 되는 위 목록 ‘경정’의 ‘고지세액’란 기재와 같이 1993사업연도분 법인세 4,865,393,260원을 1997. 1. 16.자로 추가 납부하도록 부과, 고지하는 처분(이하 ‘이 사건 부과처분’ 이라 한다)을 하였다.
청구인은 이 사건 부과처분에 있어 각 사업연도 법인세과세표준결정시 이 사건 공사미수금에 관련한 인정이자를 익금산입하여 결정한 처분부분을 취소하도록 하고 1993사업연도 귀속 법인세를 부과한 부분에 있어서는 1,479,085,403원(가산세 476,766,182원 포함)을 환급하게 하여 달라는 취지의 청구를 하면서 그 이유로서 첫째, ㅇㅇ리조트는 청구인이 해외건설시장에 진입하기 위하여 그 설립자본금 중 99.94%를 출자한 해외현지법인으로서 형식상으로는 독립된 법인체이나 경제적 실질면에서 볼 때에는 청구인의 하나의 사업단위에 불과한 소위 페이퍼 컴퍼니(Paper Company)이므로 ㅇㅇ리조트를 청구인과 특수관계있는 자로 볼 수 없고, 둘째, ㅇㅇ리조트를 청구인과 특수관계있는 자로 보고 그 상호 간의 거래를 독립된 경제주체간의 거래로 본다 하더라도 청구인이 ㅇㅇ리조트로부터 이 사건 공사미수금을 회수하지 못한 것은 ㅇㅇ리조트의 무자력에 기인한 것으로서 청구인이 ㅇㅇ 리조트에 이익을 분여하는 등 조세부담을 부당히 경감한 것이 아니므로 이를 법인세법 제20조 의 규정에 의한 부당행위계산의 부인대상으로 볼 수 없으며, 셋째, 이 사건 공사미수금에 대한 인정이자를 계산하여 청구인의 소득금액계산상 익금산입하여야 한다고 하더라도 그 이자율은 법인세법시행령 제47조 에 규정하는 이자율을 적용할 것이 아니라 같은 법 시행령 제46조 제4항의 규정에 따라 청구인이 ㅇㅇ리조트에서 발주한 공사재원을 조달하기 위하여 현지에서 차입한 차입금에 대한 이자율을 적용하여야 하고 인정이자계산시 이 사건 공사미수금에 대한 적수 계산은 공사의 기성확정일로부터 60일이 되는 날로부터 기산할 것이 아니라 공사 준공일로부터 기산하여야 한다고 주장한다.
이 사건 심사청구의 다툼은 첫째, 현지법인인 ㅇㅇ리조트를 경제적 실질면에서 볼 때에 독립된 법인으로서 청구인과 특수관계 있는 자로 볼 것인지 여부와 둘째, 현지법인의 이 사건 공사미수금을 회수하지 않은 것을 두고 부당행위계산의 부인 대상으로 볼 수 있는지 여부와 셋째, 부당행위계산의 부인시 그 이자율은 현지 차입이자율을 적용하고 공사 미수금에 대한 적수 계산은 공사준공일로부터 기산하여야 하는지 여부에 있다.
(1) 위 첫째 다툼에 대하여 본다. 먼저 관계 법령의 규정을 보면, 법인세법 제20조 에 “정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다“고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제46조 제1항 제1호에서는 출자자는 특수관계있는 자로 보도록 되어 있다. 살피건대, 위 인정사실에 의하면 청구인은 괌에 진출하여 건설 및 부동산개발을 영위할 목적이었으나 현지 법령의 규정상 토지를 직접 취득할 수 없는 관계로 해외투자를 하여 현지법인인 ㅇㅇ리조트를 설립하게 되었고 내국법인이 해외 현지법인에 출자하더라도 예외를 인정하지 않고 있으므로 청구인과 ㅇㅇ리조트는 출자자의 관계로서 특수관계있는 자라 할 것이다. 다만, 내국법인이 외국에서 사업을 수행하고자 하나 현지법령 등에 외국인의 부동산 취득 또는 기타 사업수행상의 장벽에 의하여 이를 극복하고자 현지법인을 설립하고 내국법인의 제품 등을 거의 대부분 수출하여 판매하거나 또는 수주받은 건설공사용역 등을 내국법인이 실질적으로 수행하는 등 내국법인의 경영 일부로서 이루어진 경우에는 경제적 실질면에서 볼 때에는 내국법인의 하나의 사업단위에 불과한 소위 페이퍼 컴퍼니(Paper Company)에 해당한다 할 것인바, 청구인의 ㅇㅇ리조트에 대한 출자구조를 보면 청구인의 출자지분이 99.94%로서 형식상의 현지인과의 합작투자이나 사실상은 청구인이 단독출자한 것이나 다름없으며 분양목적의 콘도미니엄을 신축 및 분양관리함에 있어서도 주로 청구인의 임직원에 의하여 의사결정이 이루어진 점은 인정되나 ㅇㅇ리조트는 현지에서 1993년부터 1995사업연도까지 사이에 건설수입이 미화 39,203,777달러에 이르고 있는 데 이는 ㅇㅇ리조트에 귀속되었고 또한 독립된 법인체로서 차입(1995 사업연도 말 현재 미화 40,300,000달러)하고 있어 이러한 현지법인을 경제적 실질면에서 청구인의 일부사업부서로서 볼 수는 없다 할 것이고 이 점에 있어 청구인 스스로도 1991사업연도부터 1995사업연도까지 공사미수금을 제외한 자금대여액에 대하여는 부당행위계산의 부인대상으로 보아 법인세법시행령 제47조 제2항 의 규정에 의한 인정이자 2,732,816,049원을 계산하여 소득금액으로 신고한 사실이 인정되므로 경제적 실질면에서 청구인 경영활동의 일부이어서 부당행위계산의 부인 대상이 아니라는 청구인의 주장은 이유 없다 할 것이다
(2) 위 두번째 다툼에 대하여 본다. 법인세법시행령 제46조 제2항 에 “법 제20조에서 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다” 규정하고 있고 같은 항 제7호 본문 및 제9호에서는 “출자자 등에게 금전 기타자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때” 와 “기타 출자자 등에게 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 것이 있을 때”를 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우로 각 규정하고 있다. 살피건대, 법인세법 제20조 에서 규정하는 부당행위계산의 부인이라 함은 법인이 특수관계 있는 자와의 거래에 있어 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 같은 법 시행령 제46조 제2항 각 호에 열거된 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보여지는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 우선 조세질서적인 측면에서 거래행위의 제반사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상 관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하여야 할 것인바, 청구인은 이 사건 공사미수금을 회수하지 못한 것은 ㅇㅇ리조트의 무자력에 기인한 것으로서 청구인이 ㅇㅇ리조트에 이익을 분여하는 등 조세부담을 부당히 경감한 것이 아니므로 부당행위계산의 부인 대상이 아니라고 주장하나 조세부담을 부당히 경감하였는지 여부는 특수관계있는 자 간의 거래로 인하여 특수관계 있는 자 어느 한편의 과세소득을 줄이거나 또는 과세를 이연시키는 경우에도 이에 해당한다고 보아야 할 것이므로 청구인이 비록 ㅇㅇ리조트의 출자금을 거의 전부를 가지고 있다 하더라도 청구인의 각 사업연도 소득금액에 귀속되는 것은 현지법인의 투자에 따른 배당이나 청산손익으로 이 사건 각 과세사업연도의 소득금액과 다르며 특히 청구인의 경우는 위 공사미수금에 대하여는 이에 상당하는 차입금에 대한 이자를 손금으로 계산하면서 ㅇㅇ리조트에 대하여는 무상으로 자금을 대여한 셈이 되어 이는 조세부담을 부당히 경감시킨 것으로 보아야 할 것이고 통상 경제인과의 거래에서 미리 선금을 주거나 대금회수를 장기간 허용하는 경우에는 향후 사업확장, 사업의 계속 등 그럴만한 사업상의 이득이 예상되는 상당한 이유가 있는 경우에 대금을 회수하지 못할 정당한 사유라 할 것인데 청구인의 경우, 위 인정사실에 의하면 ㅇㅇ리조트와 계약시 이 사건 공사대금을 콘도미니엄 분양 후에 받기로 하고 공사용역대가 산정시 이를 감안하여 자금부담에 대한 비용을 계약금액에 반영한 것도 아니었으며 사회통념상 특수관계있는 자가 아닌 자와의 거래에서는 그 상대방이 분양부진이라는 사유로 공사미수금을 장기간 그대로 둘리 없을 뿐 아니라 1995사업연도에 공사미수금이 있으면서도 ㅇㅇ리조트로부터 오히려 청구인이 차입을 한 점도 인정되고 있어 이를 모아 보면 청구인의 경우에는 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시한 것이라고 보아야 할 것이므로 처분청에서 공사대금을 회수하여야 할 날에 그 미회수공사대금을 가지급금으로 지출한 것으로 보고 인정이자를 계산한 것은 정당하다 할 것이다.
(3) 위 세번째 다툼에 대하여 본다 구 법인세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14468호로 개정되기 전의 것과 1995. 12. 30. 대통령령 제14861호로 삭제되기 전의 것) 제46조 제4항에서는 같은 법 시행령 같은 조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 국외의 출자자 등과의 용역제공거래의 경우 시가는 비교가능한 제3자 가격법ㆍ재판매가격법ㆍ원가가산법ㆍ기타 합리적이라고 인정되는 방법에 의하여 계산한 금액으로 한다고 규정되어 있으며, 구 법인세법시행령(1991. 12. 31. 대통령령 제13541호로 개정되기 전의 것과 1994. 12. 31. 대통령령 제14468호로 개정되기 전의 것) 및 법인세법시행령의 각 제47조 제1항에서는 “출자자 등에게 무상 또는 총리령이 정하는 당좌대월이자율(1994. 12. 31. 개정전에는 재무부령이 정하는 당좌대월이자율) 보다 낮은 이율로 금전을 대여한 경우에는 당좌 대월이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다”고 규정하고 있으며 제2항에서 “출자자 등에게 금전을 대여한 경우 당좌대월 이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 때에는 제1항의 규정에 불구하고 그 차입금의 범위 안에서 당해 이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 그 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다. 다만 특수관계 있는 자(법인 또는 사업을 영위하는 개인에 한한다)에게 금전을 대여한 경우로서 상환기간을 정하여 당좌대월이자율로 이자를 수수하기로 약정한 때에 당해 대여금에 대한 인정이자를 계산함에 있어서는 그 당좌대월이자율을 차입금의 이자율로 본다”고 규정되어 있다. 살피건대, 법인세법시행령 제46조 제4항 의 규정은 국외의 출자자 등과의 거래에 있어 부당행위를 적용하는 구체적인 방법 및 정상가격의 산정방법을 제시한 데 불과한 것으로 인정이자의 계산방법상 적ㆍ부를 다투는 이 사건에 있어 적용할 여지가 없고 인정이자의 계산방법을 규정하고 있는 구 법인세법시행령 제47조 제2항 의 취지는 법인이 당좌대월이자율보다 높은 이자율이 있는 경우에 특수관계 있는 자에게 무상 또는 이보다 낮은 이자율로 자금을 대여하는 등의 행위를 방지하고자 하는데 있다고 보아야 하는바, 청구인의 경우에는 1991사업연도부터 1995사업연도 사이에 위 ㅇㅇ리조트에 대여한 자금에 대하여는 관계회사인 청구 외 (주)ㅇㅇ레저와 함께 스스로 국내 차입금의 평균이자율(위 규정에 의하면 당좌대월 이자율 보다 높은 이자율이 있을 때에는 이에 의하도록 되어 있는데 청구인은 이를 잘못 적용한 것으로 보임)에 의하여 가지급금에 대한 인정이자를 계상하였고 처분청에서는 ㅇㅇ리조트에 대한 공사미수금에 대하여 청구 외 (주) ㅇㅇ레저와 함께 당좌대월이자율보다 높은 이자율부터 순차로 적용하여 이 사건 인정이자를 계산한 사실이 관계 기록에 의하여 확인되므로 처분청에서 위 관련 법규에 의하여 인정이자를 계산한데는 잘못이 없다 할 것이고, 또한 청구인과 ㅇㅇ리조트간의 공사도급계약에서 그 대금지급일은 기성고확정일로부터 60일 이내에 지급하도록 약정하였음이 인정되므로 이와 달리 미수금에 대한 적수계산을 공사준공일로부터 기산하여야 한다는 청구 주장도 받아들일 수 없다 할 것이다.
그렇다면 청구인이 ㅇㅇ리조트로부터 이 사건 공사미수금을 약정기일에 회수하지 않은 데 대하여 처분청이 이에 관련한 인정이자를 1991사업연도부터 1995사업연도까지 각 사업연도에 익금산입하여 법인세과세표준 및 세액을 결정한 것은 정당하고, 이 사건 심사청구는 이유 없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.