상속재산 중 건물의 평가액이 적정한지 여부 등

처분청은 1997. 10. 1.자로 청구인에 대하여 한 상속세 등 233,227,270원의 부과처분에 관하여 차량운반구 부분에 대한 상속재산가액은 재조사하여 그 과세표준과 세액을 각 경정하여야 한다. 나머지 청구를 기각한다.

처분청은 청구인의 모(母) ㅇㅇㅇ이 1995. 1. 13.자 사망으로 상속이 개시됨에 따라 청구인이 1995. 7. 11. 상속재산 중 ㅇㅇㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇㅇ동 ○○번지 학원용도의 건물 2,112.09㎡(이하 ‘학원건물’이라 한다)를 지방세과세시가표준액에 의하여 514,029,903원으로 하는 등 상속세 과세표준을 772,197,781원으로 신고한 데 대하여 1996. 3. 30. 피상속인이 기장한 1994. 12. 31.자 대차대조표에 의하여 위 학원건물을 장부가액인 939,267,697원으로 평가하고, 현금 및 차량운반구 등 209,988,918원을 가산하고 임대보증금 1,000,000,000원을 채무로 인정함과 아울러 위 임대보증금의 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 265,392,690원을 가산하는 등으로 상속세과세표준을 215,792,141원으로 하여 상속세액을 34,865,118원으로 결정하였다가 ㅇㅇㅇ국세청의 감사결과 임대보증금 중 피상속인 해당부분은 168,701,518원이며 사용처가 불분명한 금액은 44,772,149원이라 하여 상속세 과세표준을 826,470,082원으로 산출한 후 1997. 10. 1. 자로 상속세 233,227,270원을 추가로 부과, 고지(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다) 하였다.

청구인은 이 사건 부과처분을 경정하게 하여 달라는 취지의 청구를 하면서 그 이유로서 첫째, 위 학원건물은 예식장으로 사용하던 것을 학원용도로 임대하기 위하여 1994년도에 칸막이 설치 등 내부를 수리하여 1977년 신축시의 장부가액 159,806,507원에 수리비를 가산하여 939,267,697원을 장부가액으로 기재한 것으로서 이는 건물의 신축공사는 아니며 구 상속세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호로 상속세 및 증여세법으로 전문 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상속세법’이라 한다) 기본통칙 39-9에서 건물의 신축가액이 확인되는 경우 그 신축가액을 시가로 본다는 내용에 비추어 보더라도 장부가액을 시가로 인정하여 상속가액을 평가한 것은 잘못된 것이므로 지방세과세시가표준액에 의한 가액으로 평가되어야 하고 둘째, 상속가액을 1994. 12. 31.을 기준한 대차대조표에 의하여 평가하면서 유동자산 합계 179,324,918원은 포함하고 부채 175,000,000원은 제외하였으나 위 부채175,000,000원은 상속개시일 하루 전인 1995. 1. 12. 위 유동자산에서 변제하였으므로 1995. 1. 13.을 기준으로 작성된 대차대조표에 의하여 유동자산 4,324,918원 만을 상속가액에 포함시켜야 하며 셋째, 차량은 실제로 1994. 12. 22. 매각하였으나 모르고 장부에 반영시키지 못한 것이므로 상속가액에서 제외되어야 하고 넷째, 위 학원건물 임대보증금 중 수리비로 사용한 금액 858,607,310원은 모두 사용처가 분명한 금액으로 인정하여야 하는데도 위 임대보증금을 받기 전에 지급한 124,000,000원을 제외하여 사용처가 분명한 금액을 734,607,310원으로 산정하였으나 이는 부당하므로 구 상속세법 제7조의2에 의한 가산액은 44,772,149원으로 할 것이 아니라 23,853,161원이 되어야 한다고 주장한다.

이 사건 심사청구의 다툼은 첫째, 위 학원건물의 상속재산 가액을 지방세과세시가표준액으로 산정하여야 하는지 여부 둘째, 학원건물 임대사업에서 발생한 유동자산 중에서 1995. 1. 12. 변제한 유동 부채 175,000,000원을 차감하여야 하는지 여부 셋째, 매각하였으나 장부상 정리되지 않아 재산으로 계상되어 있는 차량가액을 상속재산가액에서 제외하여야 하는지 여부 넷째, 위 학원건물 임대보증금을 받기 전에 지급한 공사대금 124,000,000원을 사용처가 분명한 부채로 인정하여야 하는지 여부에 있다. 첫번째 다툼인 위 학원건물의 상속재산 가액을 지방세과세시가표준액으로 산정하여야 하는지 여부에 대하여 먼저 관계 법령을 보면, 구 상속세법 제9조 제1항에서 “상속재산의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다.”라고 규정하고 그 제2항에서 “제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 상속재산의 가액은 그 당시의 시가에 의하되 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다”라고 규정하고 있으며 구 상속세법시행령(1996. 12. 31. 대통령령 제16193호로 상속세및증여세법시행령으로 전문 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상속세법시행령’이라 한다) 제5조 제2항에서 “유형재산(유가증권을 제외한다)의 평가는 다음 각 호에 의한다” 라고 규정하여 그 제1의2호. 건물의 평가. (가)목에서 “나목의 경우를 제외하고는 지방세법시행령 제80조 의 규정에 의한 과세시가표준액에 의한 가액에 의한다”라고 규정하고 있다. 다음으로 이 사건 학원건물의 현황, 장부가액 기장내용 및 처분청에서 상속재산 가액 평가 경위를 보면, 위 학원건물은 1977년도에 신축한 지하 1층, 지상 6층의 건물로서 피상속인 ㅇㅇㅇ이 그 장부가액을 건물 159,806,507원, 구축물 11,700,680원으로 기장하여 예식장 용도로 사용하다가 이를 학원용도로 임대하기 위하여 청구 외 ㅇㅇ(주)와 계약금액 694,049,100원(추가분 포함)으로 수리공사 도급계약을 체결하고 1994. 12. 31. 준공하도록 하여 칸막이 등 설치공사 및 당초 면적에서 1층, 2층 및 3층을 각 23.8㎡ 증축하는 공사를 하고 그 용도를 학원용도로 개조한 후 1994. 12. 31. 장부가액을 건물 853,855,607원, 구축물 85,412,090원 합계 939,267,697원으로 증액 기장한 사실을 알 수 있고, 처분청은 위 학원건물의 상속재산 가액을 평가하면서 위 장부가액을 시가로 보아 과세하였음이 관계 기록에 의하여 인정된다. 살피건대, 구 상속세법 제9조 제2항에서 시가라 함은 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가액을 말하나 그러한 시가를 산정하기 어려울 때에는 공신력 있는 감정기관의 감정가액이나 상속 당시 가액을 유추할 수 있는 매매실례가액, 보상가액 및 취득가액 등에 의하여 시가를 산출할 수 있을 때에는 이에 의하고 이러한 시가가 없는 경우 구 상속세법시행령 제5조 제2항의 보충적 평가방법이 적용되어야 할 것으로 새겨야 할 것인바, 이 사건 부과처분의 경우에는 상속개시일 직전에 종전의 건물을 증개축하고 내부시설 등을 달리하여 학원용도의 건물로 변경하였다는 것이고 그 취득가액이 당초 건물가액에서 자본적 지출액을 합하여 939,267,697원이라는 것이므로 처분청에서 장부가액에 의하여 이 사건 건물의 시가로 보아 평가한 것은 정당하다 할 것이다. 두번째 다툼인 학원건물 임대사업에서 발생한 유동자산 중에서 1995.1. 12. 상환한 유동부채 175,000,000원을 상속재산 가액에서 하여야 하는지 여부에 대하여 살펴보면, 청구인이 제출한 위 ㅇㅇㅇ의 예식장 영업에 대한 1994. 12. 31.자의 대차대조표에 유동자산은 179,324,918원(현금 92,693,069원, 미수금 77,946,119원, 가지급금 129,750원, 선납세금 8,555,980원), 미지급금은 175,000,000원으로 기장되어 있었으나 처분청에서 상속세를 조사하면서 이 미지급금은 상속개시 전일인 1995. 1. 12.에 상환하였다고 하므로 이를 부채에서 공제하지 않음을 알 수 있으며 청구인은 동 유동자산으로 미지급금을 상환한 것이므로 이를 차감하여야 한다고 주장하나 위 ㅇㅇㅇ의 1993사업연도 대차대조표를 보면 자본금이 347,564,341원이 되고 동 자본금의 인출에 대한 소명 없이 1994. 12. 31. 현재 당기결손금 74,410,393원을 포함하여 자본금은 734,615원에 불과하다는 것으로서 동 미지급금 지급액의 원천은 이미 인출한 자본금에서 대체한 것인지 여부를 밝히지 않고 더구나 미수금 및 선납 세금 등은 회수되지도 않은 것인데 동 자금을 회수하여 상환한 것 같이 막연히 주장하는 것은 받아들일 수 없다 할 것이다. 세번째 다툼인 장부상 정리되지 않아 재산으로 계상되어 있는 차량가액을 상속재산가액에서 제외하여야 하는지 여부에 대하여 살펴보면, 처분청은 1994. 12. 31.자 대차대조표상 차량운반구 장부가액 30,664,000원을 상속재산 가액에 포함하여 과세하였으나 청구인이 제출한 자동차등록원부를 보면 피상속인 소유 차량(○○0두 0000, 배기량 1997cc, 차종: ○○)은 1994. 12. 22. 청구 외 ㅇㅇㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇㅇ동 ○○번지 (주) ㅇ실업(대표이사 청구인)에 양도한 것으로 공부상에 나타나고 있어 동 재산은 상속개시 당시의 재산으로 볼 수 없으나 (주) ㅇ실업이 취득한 가액은 13,929,000원으로 기장되어 있고 동 금액은 상속재산으로 신고되었다고 보기 어려워 실제 매매가액을 가려 위 대차대조표상의 상속재산을 재조사한 후 상속재산에서 누락된 부분만을 상속재산가액으로 함이 상당하다 할 것이어서 청구 주장은 일부 이유 있다. 네번째 다툼인 학원건물 임대보증금을 받기 전에 지급한 공사대금 124,000,000원을 사용처가 분명한 금액으로 인정하여야 하는지 여부에 대하여 살펴보면, 구 상속세법 제7조의2 제2항에서 “피상속인이 다음 각 호의 1에 해당하는 채무를 부담하는 경우 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 규정에 의한 과세가액에 산입한다”라고 규정하고 그 제1호에서 “상속개시일 전 2년 이내에 피상속인이 부담한 채무의 합계액이 1억 원 이상인 경우”라고 규정하고 있으며, 구 상속세법시행령 제3조 제1항에서 “법 제7조의2 제1항 및 제2항에서 대통령령이 정하는 경우라 함은 다음 각 호의 1에 해당하지 아니하는 경우를 말한다”라고 규정하여 그 제1호에서 “피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등을 지출한 거래상대방이 거래의 증빙서류 등으로서 확인되는 경우”라고 규정하고 있고, 청구인이 제출한 건물공사관련 지출내역, 위 학원건물 임대차계약서, 공사도급계약서, 공사도급계약서(추가)를 보면 위 ㅇㅇㅇ은 1994. 9. 28. 청구 외 ㅇㅇㅇ과 위 학원건물을 총액 1,000,000,000원에 임대하는 임대차계약을 체결하여 계약체결 당일 계약금으로 200,000,000원, 1994. 11. 15.까지 중도금 300,000,000원, 입주 1일 전까지 잔금 500,000,000원을 각각 받는 것으로 계약하고 1994년 일자미상일에 ㅇㅇㅇ시 ㅇ구 ㅇㅇㅇ가 ○○번지 ㅇㅇ산건 (주)(대표이사 ㅇㅇㅇ)와 위 학원건물 수리공사를 1994. 9. 1. 착공하여 1994. 12. 10. 준공하고 총 공사금액은 부가가치세를 제외한 620,000,000원으로 계약하였다가 일자 미상일에 공사비를 74,049,100원을 추가하고 준공일을 1994. 12. 31.로 하는 추가 계약을 체결한 사실이 인정되는바, 위 ㅇㅇㅇ이 위 계약금을 받기 전인 1994. 8. 26. 지불한 공사대금 124,000,000원은 위 계약금으로 지불하였다고 볼 수는 없으므로 청구인의 주장은 이유가 없다고 할 것이다.

그렇다면 처분청이 이 사건 부과처분을 하면서 위 학원건물을 장부가액에 의하여 평가하여 부과한 것 등은 잘못이 없다고 할 것이나 차량운반구는 상속개시일 전에 양도한 것이서 장부만을 근거로 부과한 것은 잘못이라 하겠고 이 사건 심사청구는 일부 이유 있다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.