상속세 계산시 비상장주식평가에서 퇴직금추계액의 공제 범위

1. 처분청은 1997. 10. 4.자로 청구인들에 대하여 한 상속세 계 19,065,315,310원의 부과처분에 관하여 그 상속재산가액에서

• 가. 별지1, ‘비상장주식 평가내역’의 ‘청구인들 보유 주식’란 기재의 각 주식에 관하여 같은 내역의 ‘이 사건 부과처분시의 평가가액’란 기재의 각 금액과 위 각 주식을 발행한 각 법인의 상속개시 당시 부채총액에 그 퇴직급여추계액의 100분의 100을 포함시켜 산출한 순자산가액으로 평가한 위 각 주식의 가액과의 차액,
• 나. ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 하천 25,108㎡ 등 별지2, ‘하천편입토지목록’기재 각 토지의 가액 계 296,274,400원 중 123,400,150원,
• 다. ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 전 307㎡ 중 별지3, ‘감정현황도’ 표시 1내지 4, 13, 1의 각 점을 순차로 연결한 선 내 ‘가’부분 14㎡의 가액 3,230,000원과 같은 동 ○○번지 전 3㎡의 가액 570,000원 및
• 라. 퇴직공로금 424,480,800원 중 1,000,000원을 각 공제하여 각 그 결과에 따라 그 과세표준 및 세액을 경정하여야 한다.

2. 나머지 청구를 기각한다.

피상속인 ㅇㅇㅇ(1994. 11. 30.사망, 이하 ‘피상속인’이라 한다)의 사망으로 피상속인 소유이던 ○○시 ㅇ구 ㅇㅇ로 ○가 ○○번지 소재 청구 외 (주) ㅇㅇㅇ호텔(대표이사 ㅇㅇㅇ, 이하 ‘ㅇㅇㅇ호텔’이라 한다)의 비상장주식 1,208,456주 등 별지1, ‘비상장주식 평가내역’기재 4개 비상장법인(이하 ‘위 각 비상장법인’이라 한다)의 주식 계 1,896,982주(이하 ‘위 각 비상장주식’이라 한다) 등을 상속받은 청구인들이 1995. 5. 18. 상속재산가액을 39,094,033,772원으로 평가하여 상속세 계 17,093,462,361원을 신고하고 그 중 3,110,101,971원을 자진납부하자, 처분청은 상속재산가액 중 토지 및 예금 등의 일부를 누락하였다는 사유 등으로 상속재산가액을 39,998,811,257원으로 평가하여 1996. 1. 1.자로 청구인들에게 상속세 계 15,523,460,410원(가산세 295,561,091원 포함, 위 자진납부세액 공제)의 부과처분을 하였다가, 다시 위 각 비상장주식의 가액을 과소 평가하였다는 사유 등으로 상속재산가액을 45,863,750,232원으로 재평가하여 같은 해 12. 1.자로 상속세 계 3,581,349,250원(가산세 648,879,771원 포함)을 증액경정하는 처분을 한 후, 상속재산 가운데 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 전 307㎡ 중 293㎡가 판결에 의하여 상속재산이 아님이 밝혀지자 그 가액 55,670,000원을 공제하여 1997. 10. 4.자로 상속세 계 39,494,360원(가산세 11,659,362원 포함)을 감액경정함으로써 그 결과 상속세 과세표준을 46,681,326,054원으로 하여 상속세 19,065,315,310원을 부과, 고지하는 처분(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다)을 하였다.

청구인들은 처분청이 한 이 사건 부과처분을 감액경정하게 하여 달라는 취지의 청구를 하면서 그 이유로서 첫째, 위 각 비상장주식 평가의 근거가 되는 순자산가액을 계산함에 있어 퇴직급여추계액 전액을 부채에 가산하여야 함에도 퇴직급여추계액을 전혀 가산하지 않거나 50%만 가산하여 계산함으로써 순자산가액 및 비상장주식가액을 과다 평가하였고, 둘째, 위 각 비상장주식 평가의 근거가 되는 순자산가액은 상속일인 1994. 11. 30.을 기준으로 하여 평가하여야 함에도 같은 해 12. 31.자 대차대조표에 의하여 평가함으로써 순자산가액 및 비상장주식 가액을 과다 평가하였으며, 셋째, 상속세법상 상속재산인 유가증권의 평가의무는 납세자에게 있지 않고 처분청에게 있기 때문에 상속재산의 평가차이로 인한 미달세액에 대하여는 신고불성실 가산세를 부과할 수 없도록 규정되어 있고, 따라서 납부불성실가산세도 부과할 수 없음에도 위 각 비상장주식의 평가차이로 인한 미달세액에 대하여 납부불성실가산세를 부과하였고, 넷째, 상속재산인 별지2, ‘하천편입토지목록(이하 “별지목록”이라 한다)’기재 각 토지(이하 ‘위 하천부지들’이라 한다) 중 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 하천 25,108㎡(이하 ‘위 ○○번지 하천부지’라 한다)는 상속개시일 이전에 하천편입토지로 결정되어 ㅇㅇ시에서 보상금을 지급하기로 되어 있었으나 상속세 신고 당시 그 금액이 결정되지 아니하여 1995. 5. 1.자로 감정평가한 금액 296,274,400원을 그 가액으로 신고하게 되었지만 ㅇㅇ시에서 같은 해 10월 위 하천부지를 수용하면서 보상금으로 106,709,000원을 지급하였으므로 위 하천부지의 가액은 동 보상금액으로 평가하여야 함에도 위 감정가액을 그대로 위 하천부지의 평가가액으로 하였고, 다섯째, 상속재산에서 제외된 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 전 307㎡ 중 293㎡를 제외한 나머지 14㎡와 같은 동 ○○번지 전 3㎡(이하 ‘ㅇㅇ동소재 토지’라 한다)는 사실상 도로로 이용되고 있으므로 그 가액을 영(0)으로 평가하여야 함에도 위 토지가 경제적 가치가 있는 것으로 평가하였고, 여섯째, 퇴직소득으로서 상속재산에 산입한 금액 중 1,000,000원은 비과세 해당액이므로 상속재산가액에서 공제하여야 함에도 이를 공제하지 않았으므로, 이 사건 부과처분은 부당하다고 주장한다.

이 사건 심사청구의 다툼은 첫째, 비상장주식 평가시 그 근거가 되는 순자산가액을 산정함에 있어 부채총액에 퇴직급여추계액을 전혀 계상하지 않거나 50%만 계상한 것이 정당한지의 여부, 둘째, 상속일로부터 31일 상당 경과한 시점을 기준으로 하여 순자산가액을 평가하고 이를 근거로 비상장주식을 평가한 것이 정당한지의 여부, 셋째, 상속재산인 비상장주식의 평가를 잘못하여 과소 신고한 경우에 납부불성실가산세를 부과한 것이 정당한지의 여부, 넷째, 하천편입토지에 관하여 감정평가하여 신고한 가액과 그 후의 수용보상금액이 다를 경우에 감정평가액을 상속재산가액으로 본 것이 정당한지의 여부, 다섯째, ㅇㅇ동소재 토지는 경제적 가치가 없는 사실상 도로인지 여부, 여섯째, 퇴직소득금액 중 1,000,000원을 상속재산가액에서 공제하여야 하는지의 여부에 있다. 첫째 다툼에 관하여 본다. 우선, 청구인들이 위 각 비상장주식을 상속받아 상속세 신고하게 된 경위와 처분청이 이 사건 부과처분을 하기에 이른 경위 등 사실 관계를 보면, 청구인들은 위 ㅇㅇㅇ호텔의 회장이던 피상속인의 사망으로 인하여 피상속인 소유이던 위 ㅇㅇㅇ호텔 발행 비상장주식 1,208,456주, ○○시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 소재 ㅇㅇ기업(주)(대표이사 ㅇㅇㅇ, 이하 ‘ㅇㅇ기업’이라 한다) 발행 비상장주식 643,958주, 같은 시 ㅇ구 ㅇㅇㅇ로 ○가 ○○번지 소재 ㅇㅇ대지건물임대(주)(대표이사 ㅇㅇㅇ, 이하 ‘ㅇㅇ대지’라 한다) 발행 비상장주식 35,328주, ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 소재 ㅇㅇㅇ시계공업(주)(대표이사 ㅇㅇㅇ, 이하 ‘ㅇㅇㅇ시계’라 한다) 발행 비상장주식 9,240주를 각 상속받은 사실, 청구인들은 위 각 비상장주식을 1994. 12. 31.을 기준일로 한 대차대조표에 기하여 평가하여 상속세 신고를 하였고, 처분청에서는 위 각 비상장주식을 청구인들이 신고한 대로 1994. 12. 31.자 대차대조표에 기하여 평가하면서 퇴직급여추계액을 부채에 계상함에 있어서는 ㅇㅇ기업, ㅇㅇ대지 및 ㅇㅇㅇ시계의 각 발행주식에 관하여는 100분의 50만 계상하고 ㅇㅇㅇ호텔 발행주식은 그 전액을 계상하지 않았던 사실을 일건 기록에 의하여 인정할 수 있다. 다음 관계 법령의 규정에 관하여 보면, 구 상속세법(1994. 12. 22. 법률 제4805호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상속세법’이라 한다) 제9조 제1항 본문은 “상속재산의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다”고 규정하고, 구 상속세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14469호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상속세법시행령’이라 한다) 제5조 제1항은 “법 제9조 제1항의 규정에 의한 가액은 각각 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려운 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다”고 규정하고, 제6항 제1호 나목 및 다목의 규정에 의하면 증권거래소에 상장되지 아니한 주식과 출자지분으로서 사업개시전의 법인, 사업개시 후 3년 미만의 법인과 휴업ㆍ폐업 또는 청산 중에 있는 법인 이외의 법인의 주식은 1주당 가액 = (당해 법인의 순자산가액 + 1주당 최근 3년 간 순손익액의 가중평균액) ÷ 2 발행주식총수 금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 재무부령이 정하는 율 의 산식에 의하여 계산한 가액으로 하되 위 산식 중 순자산가액은 상속개시일 현재의 재산평가액에서 부채를 공제한 가액으로 하도록 규정되어 있고, 구 같은 법 시행규칙(1995. 4. 1. 총리령 제498호로 개정되기 전의 것) 제5조 제3항은 “영 제5조 제6항 제1호 다목에서 규정한 부채에는 다음 각 호의 금액을 포함하는 것으로 한다”고 규정하고 그 제3호는 “상속개시일 현재 재직하는 사용인의 전원이 퇴직할 경우에 지급하여야 할 퇴직금추계액 중 100분의 50에 상당하는 금액”이라고 규정하고 있다. 살피건대, 구 상속세법시행령 제6항 제1호 나목 및 다목에 규정되고 있는 비상장주식가액의 평가를 위한 순자산가액 평가시 공제하여야 할 부채는 평가시점을 기준으로 하여 법인을 청산한다고 가정할 때 부담하여야 할 모든 채무를 뜻하고 퇴직급여추계액은 당해 법인의 사용인 전원이 퇴직할 경우에 지급하여야 할 채무이므로 평가 당시의 퇴직급여추계액 전부가 부채로서 공제되어야 할 것이고, 상위법령의 근거나 위임도 없이 퇴직급여추계액의 100분의 50만을 부채에 포함하도록 규정하고 있는 구 상속세법시행규칙 제5조 제3항 제3호는 부당하게 공제대상 부채의 범위를 축소한 것이므로 조세법률주의원칙에 위배되어 그 효력이 없다 할 것이어서, 위 인정사실과 같이 처분청에서 퇴직급여추계액의 100분의 50만 부채에 포함시키거나 그 전액을 포함시키지 않고서 위 각 비상장주식의 순자산가액을 평가한 것은 잘못이므로 청구인들의 위 주장은 이유 있다. 둘째 다툼에 관하여 본다. 앞에서 인정한 사실에 의하면 처분청은 위 각 비상장주식의 가액을 1994. 12. 31.을 기준일로 하여 작성된 대차대조표에 기하여 평가한 점이 인정되나, 위 대차대조표 작성 기준일과 상속개시일은 불과 31일밖에 차이가 나지 않고, 그 대차대조표상의 가액은 청구인들이 당해 법인의 순자산가액을 신고할 때에 평가의 근거로 삼아 신고한 가액이며, 위와 같이 차이가 나는 31일의 기간 동안에 위 각 비상장법인의 순자산이 급격하게 증가하였다고 볼만한 자료도 없으므로 청구인들의 위 주장은 이유 없다 할 것이다. 셋째 다툼에 관하여 본다. 우선, 처분청에서 위 각 비상장주식의 평가가액의 차액에 대하여 납부불성실가산세를 부과하게 된 경위를 보면, 청구인들은 상속재산 중 위 각 비상장주식의 가액을 계 31,595,252,954원으로 신고하였는데, 처분청에서는 1996. 1. 1.자 상속세 부과처분 당시 위 각 비상장주식의 가액을 계 781,129,461원이 증액된 계 32,376,382,415원으로 평가하고 상속세액을 18,338,001,299원으로 결정하여 상속세 부과처분을 하였다가, 그 후 같은 해 12. 1.자로 위 각 비상장주식의 가액을 평가함에 있어 ㅇㅇㅇ호텔 및 ㅇㅇ기업 발행주식의 경우 자산총액에서 부채가 이중으로 공제되었고 부채에 가산할 법인세 등을 과다 계상하였으며, ㅇㅇ대지와 ㅇㅇㅇ시계 발행주식의 경우도 역시 부채에 가산할 법인세 등을 과다 계상하였다는 등의 사유로 다시 위 각 비상장주식의 가액을 계 5,842,015,475원이 증액된 계 38,218,397,890원으로 평가하고 상속세액을 21,270,470,787원으로 결정하여 상속세 3,581,349,259원을 증액경정하는 처분을 한 사실 및 이 증액경정된 상속세액에는 납부불성실가산세액 646,316,275원이 포함되었는 데 이는 상속세 신고납부기한의 다음날부터 납세고지일까지의 551일에 10,000분의 4와 위 1996. 1. 1.자 결정세액과 같은 해 12. 1.자 결정세액의 차액 2,932,469,488원을 곱하여 계산된 금액인 사실을 일건 기록에 의하여 인정할 수 있다. 다음, 가산세에 관한 관계법령의 규정을 보면, 구 상속세법 제26조 제1항은 “세무서장은 상속재산(제4조의 규정에 의하여 상속재산에 가산되는 증여재산을 포함한다)을 제20조의 규정에 의한 신고기한 내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제25조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 상속재산으로서 그 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 상속세산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다”고 규정하고, 제2항은 “세무서장은 제20조의2 제2항의 규정에 의하여 납부기한 내에 상속세를 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 그 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(이하 ‘미납부세액’이라 한다)에 다음 각 호의 금액의 합계액을 가산하여 징수하여야 한다.

1. 미납부세액의 100분의 10

2. 미납부세액에 대하여 금융기관의 이자율을 참작하여 대통령령이 정하는 비율을 곱하여 산출한 금액” 이라고 규정하고, 구 상속세법시행령 제19조의2 제1항은 “법 제26조 제2항의 규정에 의한 가산세는 신고납부기한의 다음날부터 납부일 전일(법 제25조의 규정에 의하여 결정 또는 경정하는 경우에는 납세고지일)까지의 기간에 대하여 이를 징수한다”고 규정하고, 제2항은 “법 제26조 제2항 제2호의 규정에 의한 금액은 제1항의 규정에 의한 기간 동안의 미납부세액에 대하여 100원에 일변 4전을 적용하여 계산한 금액에서 기납부세액의 100분의 10을 차감한 나머지 금액으로 한다. 다만, 나머지 금액은 미납부세액의 100분의 20을 한도로 한다”고 규정하고 있다. 살피건대, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의, 과실은 고려되지 않는 반면, 납세의무자에게 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 때에는 이를 과할 수 없다 할 것이고, 이에 따라 구 상속세법 제26조 제1항은 신고한 상속재산으로서 그 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 경우에 신고불성실가산세를 부과하지 않도록 하고 있으며, 한편, 납부불성실가산세는 납부기한 내에 처분청에서 결정 또는 경정한 상속세액을 납부하지 않거나 미달하게 납부한 경우에 징수하는 것인바, 청구인들은 위 각 비상장주식의 평가가액 산정시 부채를 2중으로 공제하고 부채에 법인세액을 과다 계상하는 등의 잘못으로 인하여 상속세액을 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부하였던 것이므로 그 의무해태에 정당한 사유가 있었다고 할 수 없어 청구인들의 위 주장은 이유 없다. 넷째 다툼에 관하여 본다. 먼저, 청구인들이 위 ○○번지 하천부지를 감정평가하여 상속세를 신고한 후 ㅇㅇ시에서 위 하천부지들에 대하여 보상금을 지급하고 처분청에서 위 하천부지들에 관하여 이 사건 부과처분을 하게 된 경위 등 사실 관계를 보면, 피상속인은 자연녹지지역인 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 일대에 위 ○○번지 하천부지 등 별지목록기재 하천부지 4필지 계 43,048㎡를 소유하고 있다가 위 하천부지들이 1984. 12. 31. 법률 제3782호로 개정된 하천법(이하 ‘하천법’이라 한다) 제2조 및 부칙 제2조에 기하여 하천편입토지로 결정됨에 따라 1989. 11. 20. ㅇㅇ시에 보상을 청구하였던 사실, 그 뒤 청구인들이 위 하천부지들을 상속받은 후 상속세 신고기한이 지나도록 위 하천부지에 관한 보상금이 결정, 지급되지 않자 청구인들은 위 ○○번지 하천부지에 관하여 1995. 4. 19. 청구 외 ㅇㅇ감정평가법인에게 감정평가를 의뢰하여 그 감정가액인 296,274,400원(㎡당 11,800원)으로 평가하여 신고하면서 나머지 3필지 계 17,940㎡는 그 평가액을 영(0)으로 신고하였고 처분청에서는 위 하천부지들의 가액을 신고가액대로 평가하여 상속세 부과처분을 하게 된 사실, 그런데 ㅇㅇ시에서는 위 하천부지들에 대한 보상금을 지급하기 위하여 청구 외 ㅇㅇㅇ감정평가법인 외 1개 감정평가법인으로 하여금 그 가액을 감정평가하도록 한 다음 그 감정가액을 평균하여 위 하천부지들을 ㎡당 3,550원에서 4,250원으로 평가하고 이에 따라 1995. 11. 20.자로 합계 172,874,250원의 보상금을 지급(위 ○○번지 하천부지는 ㎡당 4,250원인 106,709,000원으로 평가, 보상하였다)하였던 사실, 한편, 위 하천부지들에 대한 감정내용을 기록에 의하여 보면 위 ㅇㅇ감정평가법인은 1995. 1. 20.을 가격시점으로 하여 지가공시및토지등의평가에관한법률 제9조, 제10조, 같은 법 시행령 제12조 등에 따라 공시지가를 기준으로 지가변동률, 도매(생산자)물가 상승률, 지역요인 및 개별요인 등 가격형성요인을 참작하여 평가를 실시하였던 반면, 위 ㅇㅇㅇ감정평가법인 외 1개 감정평가법인은 같은 해 9. 27.을 가격시점으로 하여 법률제3782호 하천법중개정법률부칙제2조의규정에의한 하천편입토지의보상에관한규정(이하 ‘하천편입토지의보상에관한규정’이라 한다) 등을 근거로 평가를 실시하였던 사실 및 위 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시의 지가변동내용을 보면 고양시의 녹지지역의 1995년도 4/4분기 지가는 1994년말의 지가에 비해 2.58%가 상승하였던 사실을 일건 기록에 의하여 인정할 수 있다. 다음, 관계 법령 규정을 보건대, 구 상속세법 제9조 제1항 본문의 규정에 의하면 상속재산의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의하도록 되어 있고 구 상속세법시행령 제5조 제1항의 규정에 의하면 법 제9조 제1항의 규정에 의한 가액은 그 당시의 시가에 의하되 시가를 산정하기 어려운 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의하도록 되어 있으며, 하천법 부칙 제2조 제1항, 제5항의 규정에 의하면 하천법에 의하여 하천구역에 편입된 토지에 관하여 관리청에서는 대통령령에 규정된 바에 따라 그 보상금을 산정하여 지급하게 되어 있고, 이를 받아 하천편입토지의보상에관한규정 제9조 제1항은 “관리청은 편입토지에 대한 보상금액을 산정하는 경우에는 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 감정평가업자 2인 이상에 대하여 편입토지에 대한 평가를 의뢰하여 평가하여야 하며, 보상금액의 산정은 각 감정평가업자의 평가액의 산술평균치를 기준으로 한다”고 규정하고, 제10조는 “제9조의 규정에 의한 평가는 보상을 위한 평가 당시의 가격을 기준으로 행하되, 편입 당시의 지목 및 이용상황, 당해 토지에 대한 공법상의 제한, 현실의 이용상황 및 유사한 인근토지의 정상가격 등을 충분히 고려하여 평가하여야 한다”고 규정하고 있다. 살피건대, 위 각 규정과 같이 상속재산의 가액은 원칙적으로 상속개시 당시의 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격인 시가에 의하여 평가하게 되어 있는바, 하천법에 의하여 하천구역에 편입된 토지는 보상금지급의무자가 위 하천편입토지의보상에관한규정에 규정되어 있는 보상금산정기준을 고려하여 평가, 보상한 가액을 그 시가로 볼 수 있다 할 것인데, 위 인정사실에 의하면 위 하천부지들은 1989. 11. 20. 이전부터 하천법 제2조 의 규정에 의한 하천구역에 편입되어 보상금이 지급되기로 되어 있었던 점, 보상금지급의무자인 ㅇㅇ시의 감정의뢰에 기한 감정평가에서는 하천편입토지의보상에관한규정 등을 근거로 평가되었으나 처분청이 근거로 삼은 감정평가에서는 이 규정이 고려되지 않고 토지의 평가에 관한 일반적인 규정에 근거하여 평가가 이루어졌던 점, ㅇㅇ시에서는 2개 감정평가법인에서 감정한 가액을 기초로 평가, 보상하였으나 처분청이 근거로 삼은 감정가액은 청구인들의 의뢰에 의하여 1개 감정평가법인에서 감정한 가액인 점을 알 수 있어 이에 비추어 보면 위 ㅇㅇ시에서 하천편입토지의보상에관한규정에 따라 평가된 가액을 기초로 산정, 지급한 위 보상금액이 처분청에서 평가의 근거로 삼은 감정가액보다도 더욱 객관적이고 합리적인 교환가격이라 하겠고, 나아가 ㅇㅇ시에서 평가, 보상의 근거로 삼은 감정평가는 상속개시시점으로부터 9개월 27일 상당이 경과하였고 처분청이 근거로 삼은 감정평가에서의 가격시점으로부터도 8개월 7일 상당이 경과한 1995. 9. 27.을 가격시점으로 한 것이지만 ㅇㅇ시의 녹지지역의 개별공시지가가 1995년 중 2.58% 상당 상승하였던 점에 비추어 볼 때 그 가격변동이 미미할 뿐 아니라 위 보상금액이 상속개시시점에서의 시가보다 낮다고 볼 수 없으므로 위 보상금액을 위 하천부지들의 상속개시 당시의 시가로 인정할 수 있고, 청구인들의 위 주장은 이러한 범위에서 이유 있다(청구인들은 처분청에서 인정한 위 하천부지들의 가액 296,274,400원에서 위 ○○번지 하천부지의 보상금액 106,709,000원을 공제한 금액을 상속재산가액에서 공제하여야 한다고 주장하나 위 하천부지들의 시가를 보상금액에 의하여 평가하여야 하는 이상 위 하천부지들의 보상금액 계172,874,250원을 공제한 나머지 금액만 공제하여야 할 것이다). 다섯째 다툼에 대하여 본다. 먼저, 위 ㅇㅇ동소재 토지가 사실상 도로인지의 여부를 보면, 처분청에서는 위 ㅇㅇ동소재 토지가 있는 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 전 307㎡ 및 같은 동 ○○번지전 3㎡의 가액을 각 58,900,000원 및 570,000원으로 평가하여 상속재산가액에 산입시켰다가 위 같은 동 ○○번지 전 307㎡ 중 293㎡가 1996. 12. 11. ㅇㅇ지방법원 ㅇㅇ지원 00가단0000호 판결로 상속재산이 아님이 밝혀지자 그 가액 55,670,000원을 상속재산가액에서 공제하여 주었는 데 위 판결의 내용이 되는 지적도면에 의하면 위 ○○동 토지 17㎡는 1972년 이후 도로로 사용되고 있음이 확인된다. 살피건대, 불특정다수인이 공용하는 사실상 도로는 상속재산에 포함된다 하더라도 보상가격 등에 의하여 상속개시일의 시가가 확인되는 등 재산적 가치가 있다고 인정되는 경우가 아닌 한 그 평가액을 영(0)으로 보아야 할 것인데, 위 도로로 사용되는 17㎡는 보상가격 등에 의하여 그 시가가 확인되었음을 인정할 아무런 자료가 없으므로 이를 경제적 가치가 있는 것으로 평가한 것은 잘못이라 할 것이어서 청구인들의 위 주장은 이유 있다. 여섯째 다툼에 관하여 본다. 우선 처분청에서 피상속인의 퇴직금 등을 상속재산가액에 산입시켜 상속세 부과처분하게 된 경위 등 사실 관계를 보면, 청구인들은 위 ㅇㅇㅇ호텔의 회장이던 피상속인의 사망으로 인하여 ㅇㅇㅇ호텔로부터 퇴직금 또는 퇴직공로금 명목으로 565,974,400원을 지급받았는 데 그 중 141,493,600원은 퇴직금 명목으로 지급된 것이고, 나머지 424,480,800원은 주주총회결의 및 정관규정에 기하여 퇴직공로금 명목으로 지급되었던 사실 및 청구인들은 위 퇴직금 및 퇴직공로금 중 10,000,000원을 공제한 나머지 금액 555,974,400원만 상속재산가액에 산입시켜 상속세 신고하였는 데 처분청에서는 다시 위 10,000,000원을 상속재산가액에 포함시켜 상속세 부과처분을 한 사실을 일건 기록에 의하여 인정할 수 있다. 다음, 관계 법령의 규정을 보면, 구 상속세법 제8조는 “퇴직수당․공로금 또는 이에 유사한 급여로서 피상속인에게 지급할 것이 피상속인의 사망으로 인하여 그 상속인과 상속인 이외의 자에게 지급될 때에는 상속재산으로 간주한다. 다만, 급여합계액이 100만 원을 초과하는 때에는 그 초과하는 부분에 한한다”고 규정하고 있다. 살피건대, 위 퇴직공로금으로 지급된 424,480,800원은 구 상속세법 제8조의 퇴직급여에 해당하는 것이므로 1,000,000원을 초과하는 부분만 상속재산가액에 산입하여야 함에도 처분청에서 그 전액을 상속재산가액에 산입한 것은 잘못이어서 청구인들의 위 주장은 이유 있다.

그렇다면 처분청은 이 사건 부과처분에 관하여 그 상속재산가액에서 위 각 비상장주식에 관하여 이 사건 부과처분 당시에 평가한 가액과 위 각 비상장법인의 상속 개시 당시의 부채총액에 그 퇴직급여추계액의 100분의 100을 포함시켜 산출한 순자산가액에 의하여 평가한 위 각 비상장주식의 가액과의 차액, 위 하천 부지들에 관하여 처분청에서 평가하였던 가액과 ㅇㅇ시에서 평가, 지급한 보상가액과의 차액, 위 ㅇㅇ동소재 토지의 가액 및 퇴직공로금 424,480,800원 중 상속세 비과세 대상인 1,000,000원을 각 공제하고, 그 결과에 따라 그 과세표준 및 세액을 경정하여야 할 것이어서 이 부분에 대한 청구는 이유 있고, 나머지 부분에 대한 청구는 이유 없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.