업무와 관련 없는 가지급금 등의 손금불산입여부

처분청은 1997. 2. 12.자로 청구인에 대하여 한 1994사업연도 법인세 10,276,100원 및 1995사업연도 법인세 48,799,010원의 부과처분에 관하여 청구인의 비업무용 부동산 보유와 관련한 지급이자 손금불산입금액을 재조정하여 그 과세표준과 세액을 각 경정하여야 한다. 나머지 청구를 기각한다.

처분청은 청구인이 1994. 9. 6. 그와 특수관계에 있는 자인 ㅇㅇ주유소 업주 청구 외 ㅇㅇㅇ 외 3인(이하 ‘ㅇㅇㅇ 등’이라 한다)에게 주유소 운영자금으로 대여한 1,000,000,000원(이하 ‘이 사건 대여금’이라 한다)을 업무와 관련 없이 지급한 가지급금으로 보아 이에 관련된 지급이자 및 1994. 11. 22. 취득하여 1년이 지나도록 고유업무에 직접 사용하지 아니한 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 314.5㎡ 및 건물 155㎡(취득가액 177,744,000원, 이하 ‘이 사건 부동산’이라 한다)를 비업무용 부동산으로 보아 이와 관련한 지급이자 등 합계 172,578,901원(1994사업연도 귀속 29,460,686원, 1995사업연도 귀속 143,118,215원)을 법인의 각 사업연도 소득금액 계산상 손금불산입하여 과세표준액을 결정한 후 1997. 2. 12.자로 청구인에 대하여 1994년도 법인세 10,276,100원, 1995년도 법인세 48,799,010원을 추가로 각 부과, 고지하는 처분(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다)을 하였다.

청구인은 이 사건 부과처분을 취소하게 하여 달라는 취지의 청구를 하면서 그 이유로서 청구인은 첫째, 위 ㅇㅇㅇ 등에게 ㅇㅇ주유소 운영자금으로 대여한 1,000,000,000원은 ㅇㅇ주유소 대지를 담보로 제공하고 청구 외 ㅇㅇ정유(주)(이하 ‘청구 외 법인’이라 한다)로부터 판매망 확충목적으로 자금을 지원받아 위 주유소의 운영자금으로 대여한 것으로서 위와 같은 자금대여 형태는 정유회사와 대리점 간의 일반적인 관행으로 되어 왔고, 이때 청구인은 사실상 자금의 중개자에 불과함에도 특수관계있는 자에게 업무와 관련 없이 자금을 대여한 것으로 지급이자를 손금불산입한 것은 부당하고, 둘째, 이 사건 부동산은 외상채권 확보목적으로 법원경락에 의하여 취득한 후 고유업무에 직접 사용하고자 하였으나 세입자의 명도불이행으로 인하여 소송계류 중에 있음에도 이를 법인의 비업무용 부동산이라하여 이와 관련한 지급이자를 손금불산입한 것 또한 부당하다고 주장한다.

이 사건 심사청구의 다툼은 첫째, 이 사건 대여금을 업무와 관련 없는 가지급금으로 볼 수 있는지의 여부 및 둘째, 이 사건 부동산을 비업무용 부동산으로 볼 수 있는지의 여부에 있다. 첫째다툼에 대하여 살펴본다. 먼저 법령의 관계 규정을 보면, 법인세법 제18조의3 제1항 제3호 의 규정에 의하면 20조의 규정에 의한 특수관계자에게 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등을 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업연도에 지급한 차입금 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다고 규정하고 있고 같은 법 시행령 제43조의2 제2항은 업무와 관련이 없는 가지급금은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액을 말한다는 취지로 규정하고 있는바, 이때 자금의 대여가 업무와 관련이 있는지의 여부는 당해 법인의 목적사업이나 영업내용 등을 기준으로 합리적으로 판단되어야 할 것이다. 다음 청구인의 경우를 보면, 청구인은 1994. 9. 6. 특수관계에 있는 자인 ㅇㅇㅇ 등에게 그들 소유의 ㅇㅇ주유소 계열화 및 월평균(자금지원일 익월부터 1년 판매량의 월평균치) 300D/M 판매조건으로 1,000,000,000원을 지원(2년 거치 3년분할 상환, 무이자)한바 있으나 위 자금을 지원받은 ㅇㅇㅇ은 그로부터 1년이 되는 1995. 9. 30.까지의 판매대금이 13,436,420원(휘발유로 환산할 경우 113D/M에 상당하는 금액임)에 불과하고 이를 월평균 판매량으로 환산한 9.5D/M은 월 판매조건 물량인 300D/M의 30분의 1에 불과하여 청구인은 위 자금 대여계약서 제6조의 합의내용에 따라 동 지원금을 회수할 수 있었음에도 별단의 조치를 취하지 아니하고 계속 지원한 사실, 청구인의 다른 주유소에 대한 자금지원현황을 보면 1995. 5. 13.부터 1996. 12. 19.까지 사이에 청구 외 법인으로부터 자금을 지원받아 별지기재명세와 같이 ㅇㅇ고속(주) 외 3개 주유소에 대하여 월평균 총 5,400D/M 이상 판매조건으로 합계 370,000,000원을 지원(2년 거치 3년 분할상환 무이자)한바 있는 데 이 경우 월 유류 1D/M 판매에 대한 지원금을 환산하면 68,000원으로 계산되고 위 ㅇㅇㅇ 등의 경우 300D/M 판매조건으로 1,000,000,000원을 지원함으로써 월 1D/M 판매에 대한 지원금이 3,333,000원으로 계산되어 다른 주유소보다 무려 49배에 상당하는 자금이 지원된 사실, 또한 위 ㅇㅇ고속(주) 외 3개 주유소에 대하여 자금지원을 중개할 때에는 자금대여계약서상 자금을 지원받게 될 주유소가 명기되어 있어 청구인은 단순한 중개자 역할만 한 데 비하여 1994. 9. 6.자로 ㅇㅇㅇ 등에게 지원된 1,000,000,000원은 청구인의 자금으로 먼저 지원한 후 1994. 9. 30. 위 ㅇㅇㅇ 등 소유 ㅇㅇ주유소 건물 등을 담보로 청구 외 법인으로부터 동액 상당을 차입하여 위 대여금에 충당하였는바, 이때의 자금대여계약서에는 지원대상 주유소가 명기되지 아니하고 다만 월평균 12,000D/M 추가 판매조건만 기재되어 있어 이 사건 대여금과 청구인이 청구 외 법인으로부터 지원받은 자금은 그 액수만 같을 뿐 지원조건과 지원시기가 부합되지 아니하여 이 사건 대여금에 관한한 청구인이 단순한 중개역할만 하였다는 사실이 입증되지 아니하고 청구 외 법인 역시 위 자금을 추가안정물량 12,000D/M 판매조건으로 지원하였을 뿐 자금의 사용방법이나 사용처에 대하여는 전혀 관여할 의도가 없었다고 확인한바 있어 그 자금의 운영권이 청구인에게 있었던 사실 등이 일건 기록에 의하여 모두 인정되는바, 위의 인정사실을 모두어 판단하건대 비록 청구인이 청구 외 법인의 ㅇㅇ지역 대리점으로서 그 사업목적이 유류판매에 있고 위 ㅇㅇㅇ 등이 주유소영업을 개시하는 데 시설비 등 거액의 자금이 필요했던 점을 감안한다 하더라도 청구인이 위 ㅇㅇㅇ 등에게 지원한 이 사건 대여금은 대리점과 주유소 간의 거래관행이나 통상적인 자금지원 범위를 벗어난 것이어서 업무와 관련 없이 지급한 가지급금으로 볼 수밖에 없다 할 것이다. 둘째다툼에 대하여 살펴본다. 다시 법령의 관계 규정을 보면, 법인세법 제18조의3 제1항 제1호 의 규정에 의하면 당해 법인의 업무와 관련이 없거나 부동산의 이행실태 등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 대통령령이 정하는 것을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각 사업연도의 소득금액 계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다고 규정하고 같은 법 시행령 제43조의2 제1항 제1호에서 “비업무용 부동산”이라 함은 부동산 취득 후 일정기간이 경과한 때까지 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산을 말한다고 규정하고 있으며 같은 법 시행규칙 제18조 제3항에는 영 제43조의2 제1항 및 동조 제3항에서 “비업무용부동산 등”이라 함은 다음 각 호 1에 해당하는 부동산을 말한다고 하면서 제1호에서 부동산(제12호에 규정된 매매용 부동산을 제외한다)을 취득한 후 6월(건축물 또는 시설물이 없는 토지의 경우에는 1년) 이내에 도시계획법에 의한 도시계획의 변경 등 정당한 사유 없이 당해 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산을 말한다는 취지로 규정하고 있는바, 여기서 말하는 정당한 사유에 대하여는 세법에 구체적인 규정은 없으나 일반적으로 천재지변이나 불가항력적인 사유 및 관계법령의 규정에 의한 행정관청의 사용금지 등 부동산을 사용하지 못한 귀책사유가 당해 법인에 없을 때를 말한다고 새기는 것이 상당하고 여기서 귀책사유가 당해 법인에 없어야 한다는 것은 당해 법인이 부동산을 사용하기 위한 정상적인 일련의 노력을 하였는데도 사용하지 못한 데 대한 객관적인 사유가 있어야 함을 의미한다고 보아야 할 것이며, 또한 같은 법 시행규칙 제18조 제4항 11의2호의 규정에 의하면 금융기관 이외의 법인이라도 채권을 변제받기 위하여 취득한 부동산으로서 당해 부동산의 취득일로부터 1년이 경과되지 아니한 것은 비업무용부동산에서 제외하도록 규정하고 있다. 청구인의 경우를 보면, 청구인은 이 사건 부동산에 대한 근저당권자로서 채권을 변제받기 위하여 1994. 1. 8. ㅇㅇ지방법원 ㅇㅇ지원에 임의경매를 신청하였으나 청구 외 ㅇㅇㅇ가 9,900,000원, 청구 외 ㅇㅇ정유(주)가 128,000,000원 등 선순위 저당권이 있고 청구인은 그 다음 순위로 165,848,263원이 있어 경매 유찰로 인한 가격하락으로 채권확보가 어려워 청구인이 직접 경매에 참가하여 1994. 10. 17.자로 168,000,000원에 낙찰받아 같은 해 11. 22. 소유권이전등기를 경료하였음이 관련증거에 의하여 인정된다. 청구인은 이렇게 취득한 후 종업원 숙소 등 고유업무에 사용하고자 하였으나 전세입자인 청구 외 ㅇㅇㅇ의 명도거부로 사용하지 못하게 되었고 1996. 7월(일자미상) 위 ㅇㅇㅇ과 그의 처 ㅇㅇㅇ을 상대로 ㅇㅇ지방법원 ㅇㅇ지원에 명도이행 청구소송을 제기하여 계류 중에 있는 등 이 사건 부동산을 사용하기 위한 일련의 노력을 하여왔음에도 이러한 사정을 감안하지 아니하고 비업무용부동산으로 판정한 것은 부당하다고 주장하나 법인세법시행령 제43조의2 제3항 의 위임을 받아서 비업무용부동산의 판정기준을 정하고 있는 같은 법 시행규칙 제18조 규정 어디에도 부동산의 소유권 분쟁이 아닌 명도불이행으로 인하여 사용하지 못한 경우까지를 고유업무에 직접 사용하지 못한 데 대한 정당한 사유로 인정하도록 규정한바 없으므로 이점에 관한 청구인의 주장은 이유 없다고 할 것이나 청구인은 이 사건 부동산을 채권회수목적으로 취득한 사실이 일건 기록에 의하여 인정되고 처분청이 달리 이를 반증하지 못하고 있으므로 그 취득일로부터 1년 간은 법인세법시행규칙 제18조 제4항 제11의 2호의 규정에 의하여 비업무용부동산에서 제외하여야 함에도 불구하고 경락취득한 후 1년이 경과하도록 고유업무에 직접 사용하지 아니하였다 하여 그 취득일에 소급하여 비업무용 부동산으로 판정하고 청구인에 대하여 한 처분부분은 일부 잘못이라 할 것이다.

그렇다면 처분청이 이 사건 대여금을 업무무관 가지급금으로 본 것은 정당하다 할 것이나 이 사건 부동산에 관하여 1년 간의 유예기간을 두지 아니하고 그 취득일로부터 소급하여 비업무용 부동산으로 판정한 것은 잘못이라 할 것이므로 이 사건 심사청구는 일부만 이유 있다고 인정하여 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.