수증재산에 대한 물상보증채무액을 증여세 과세가액에서 공제할 수 있는지의 여부

심사청구를 기각한다.

처분청은 청구인이 1994. 12. 30. 청구 외 ㅇㅇㅇ(청구인의 부)로부터 그의 소유인 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇ도 ○동 ○○번지 대지 601.5㎡와 지상건물 281.98㎡(이하 ‘이 사건 증여재산’이라 한다)를 증여받아 같은 달 31. 소유권이전등기를 경료한 후 증여세를 신고납부하지 아니한 데 대하여 구 상속세법시행령(1996. 12. 31. 대통령령 제15193호로 상속세 및 증여세법으로 전면 개정되기 전의 것으로서 이하 ‘구 상속세법시행령’이라 한다) 제5조 제2항에 의거 대지는 공시지가로 건물은 지방세 과세시가표준액으로 산정하여 이 사건 증여재산의 가액을 865,795,260원으로 평가하고 1997. 2. 10.자로 청구인에 대하여 증여세 514,870,980원을 부과고지하는 처분(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다)을 하였다.

청구인은 이 사건 부과처분에 관하여 이 사건 증여재산을 평가함에 있어 대지를 개별공시지가에 의하여 평가할 것이 아니라 1994. 5. 24. 근저당권자인 (주) ㅇㅇ상호신용금고(이하 ‘ㅇㅇ신용금고’라 한다)가 이 사건 증여재산을 담보로 200,000,000원을 대출하면서 평가한 가액 766,792,000원이 있으니 이를 증여 당시의 시가로 인정하여 증여세 과세가액을 산정하고, 1994. 12. 30. 증여일 현재 이 사건 증여재산상 물상보증채무 200,000,000원을 증여세 과세가액에서 공제하여 그 과세표준과 세액을 경정하게 하여 달라는 취지의 청구를 하면서 그 이유로서 청구인은 첫째, 이 사건 증여일인 1994. 12. 30. 현재 시행되던 구 상속세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호로 상속세 및 증여세법으로 전면 개정되기 전의 것으로서 이하 ‘구 상속세법’이라 한다) 제34조의7에 의하여 준용되는 위 같은 법 제9조 제1항의 규정에 의하면 증여재산의 가액은 증여개시 당시의 현황에 의한다고 규정하고 있는바, 여기서 말하는 증여개시 당시의 현황에 의한 가액이라 함은 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격을 의미하는 것이나 거래가 없어 이러한 교환가격을 산정하기 어려운 이 사건 증여재산의 경우에는 위 ㅇㅇ신용금고가 대출업무를 수행하면서 조사한 시가조사자료에 의한 가액인 766,792,000원을 시가로 인정할 수 있음에도 불구하고 이보다 비싸게 산정ㆍ고시된 기준시가(토지는 개별공시지가, 건물은 지방세 과세시가표준액)에 의하여 증여 당시의 시가를 산정한 것은 부당하고, 둘째, 이 사건 증여재산상의 물상보증채무 200,000,000원은 청구인이 이 사건 증여재산의 수증과 함께 인수하여 계속 이자를 부담하여 왔음에도 부담부 증여가 아니라고 보아서 한 이 사건 부과처분 또한 부당하다고 주장한다.

이 사건 심사청구의 다툼은 첫째, 위 ㅇㅇ신용금고의 감정가액을 시가로 인정할 수 있는지의 여부 및 둘째, 수증재산에 대한 물상보증채무액을 증여세 과세가액에서 공제할 수 있는지의 여부에 있다. 첫째다툼에 대하여 살펴본다. 먼저 법령의 관계 규정을 보건대, 구 상속세법 제34조의7에 의하여 준용되는 제9조 제1항의 규정에 의하면 증여재산의 가액은 증여개시 당시의 현황에 의하여 평가하도록 규정되어 있고 구 같은 법 시행령 제5조 제1항은 법 제9조 제1항의 규정에 의한 가격은 각각 그 당시의 시가에 의하되 시가의 산정이 어려운 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다고 규정하고 있으며 구 상속세법 제9조 제4항의 규정은 다음 각 호의 1에 해당하는 상속재산은 제1항의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다고 규정하면서 그 제1호에 저당권 또는 질권이 설정된 재산을 열거하고 있고 구 상속세법시행령 제5조의2는 법 제9조 제4항에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액”이라 함은 다음의 금액을 말한다고 규정하면서 제3호에 근저당권이 설정된 재산으로서 당해 저당권을 설정하기 위하여 지가고시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가업자가 감정한 가액(2인 이상의 감정가액이 있을 때에는 최고의 가액)이 있는 경우에는 그 가액에 의하도록 열거하고 있는바, 위의 각 규정을 종합하면 근저당권이 설정된 재산의 증여 당시 가액이라 함은 원칙적으로 근저당이 설정된 재산의 증여 당시의 시가에 의하여 평가한 금액을 말하되 그 시가를 산정하기 어려울 때에는 같은 법 시행령 제5조 제2항 내지 제5항에 규정한 보충적인 방법에 의하여 평가한 가액을 말한다고 봄이 상당하고 또한 여기서 “시가”라 함은 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격을 말하나 그러한 시가의 산정이 어려울 때에는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념으로 보아야 하므로 공신력있는 감정기관의 가격은 물론 금융기관이나 상호신용금고법에 의한 상호신용금고가 대출업무를 수행하면서 그 업무의 일환으로 조사한 시가조사자료에 의한 가액도 특별한 사정이 없는 한 시가로 볼 수 있다 할 것이다. 다음 이 사건의 사실 관계를 보건대, 청구 외 ㅇㅇㅇ은 이 사건 부동산을 청구인에게 증여하기 전인 1994. 5. 24. 이를 담보로 제공하고 ㅇㅇ신용금고로부터 200,000,000원을 대출받은 사실, 그 당시 ㅇㅇ신용금고는 근저당권자로서 이 사건 증여재산가액을 평가하면서 감정평가규칙 등 소정의 평가방법이나 절차에 의하여 평가하지 아니하고 막연히 토지는 개별공시지가의 80% 수준으로, 건물은 지방세 과세시가표준액의 80% 수준으로 각 평가하여 그 가액을 766,792,000원으로 정한 사실, 처분청은 청구인이 이 사건 증여재산을 수증받고서도 증여세를 신고납부하지 아니하자 구 상속세법시행령 제5조 제2항의 규정에 의한 보충적인 평가방법인 토지는 개별공시지가, 건물은 지방세 과세시가표준액으로 각 평가한 가액의 합계 865,795,260원을 증여 당시의 시가로 보아 이 사건 증여세를 부과한 사실 등이 일건 기록에 의하여 인정된다. 살피건대, 위의 인정사실에 의하면 위 ㅇㅇ신용금고는 1994. 5. 20. 대출업무의 일환으로 이 사건 증여재산을 평가하면서 소정의 평가방법이나 절차에 의하여 적정가격으로 평가한 것이 아니고 막연히 기준시가의 80% 상당액을 감정가격으로 사정하였던 것임을 알 수 있어 비록 위 ㅇㅇ신용금고가 대출업무를 수행하면서 그 업무의 일환으로 조사한 가액이라 하더라도 이렇게 평가된 감정가격까지 시가로 인정할 수는 없다 할 것이므로 처분청이 이 사건 증여재산의 경우 시가를 산정하기 어려운 경우에 해당한다고 보아서 구 상속세법시행령 제5조 제2항의 규정에 의한 보충적인 평가방법으로 평가한 가액 865,795,260원을 증여가액으로 본 것에는 아무런 잘못이 없다고 할 것이다. 둘째다툼에 대하여 살펴본다. 먼저 법령의 관계 규정을 보건대, 구 상속세법 제29조의4 제1항은 증여세는 증여를 받을 당시의 증여재산가액의 합계액을 그 과세가액으로 한다고 규정하고 제2항은 제1항의 규정을 적용함에 있어서 배우자 또는 직계존비속 간의 부담부 증여는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 이를 공제하지 아니한다. 다만 당해 채무액이 대통령령이 정하는 바에 따라 객관적으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니한다고 규정하고 있으며 구 같은 법 시행령 제40조의5에 의하여 준용되는 제2조 제1항의 규정에 의하면 법 제29조의4 제2항 단서에서 대통령령이 정하는 바에 따라 객관적으로 인정되는 경우라 함은 국가ㆍ지방자치단체ㆍ제3조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 증여개시 당시 현존하는 증여자의 채무로서 그 채무를 수증인이 실제로 부담하는 사실이 당해 기관에 대한 채무의 존재를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법에 의하여 입증된 것을 말한다고 규정하여 일정한 인수채무에 대하여만 이를 공제하도록 규정하고 있는바, 이는 직계존비속 간의 부담부 증여에 편승한 증여세의 면탈을 방지하고자 함에 그 목적이 있는 것이므로 직계존비속 간의 부담부 증여에 있어서 수증자가 인수한 증여자의 채무가 위 단서조항에 규정된 채무에 해당되어 공제대상이 되는지의 여부는 당해 증여 당시를 기준으로 하여 판단되어야 할 것이다. 다음 이 사건의 경우를 보건대, 이 사건 증여재산은 근저당권이 설정된 재산으로서 증여개시일 현재 증여자 명의의 물상보증채무 200,000,000원을 지고 있었던 사실, 1994. 12. 30.자로 작성된 것으로서 증여에 의한 소유권이전등기신청서 부분에 첨부된 증여계약서에 의하면 이 사건 물상보증채무에 대한 부담부 증여약정이 없었던 사실 및 그 후 이 사건 증여세 부과와 관련하여 관할 ㅇㅇ세무서장에게 제출한 또다른 증여계약서에 의하면 청구인이 물상보증채무를 부담하는 것으로 약정되어 있었던 사실, 1994. 12. 30. 증여개시일 현재 이 사건 증여재산에 대한 물상보증채무로서의 증여자 ㅇㅇㅇ 명의의 부금대출 200,000,000원의 거래내역서를 보면 위 증여일로부터 2년 3개월이 경과한 1997. 3. 17.까지도 채무자 명의변경을 하지 아니한 채 계속 위 이○○ 명의로 되어 있는 사실 및 위 ㅇㅇㅇ이 부금대출의 만기일이 도래하자 같은 해 6. 27. 자기명의로 다시 200,000,000원을 대출받아 상환한 사실 등이 일건 기록에 의하여 인정된다. 살피건대, 위의 인정사실에 의하면 증여재산에 대한 소유권이전등기신청서 부분에 첨부된 증여계약서에 부담부 증여에 관한 약정이 없었고 증여일 이후 ㅇㅇ신용금고가 작성한 이 사건 부금 대출금의 거래내역서상에도 그 명의가 청구인이 아닌 증여자 ㅇㅇㅇ의 명의로 계속 기재되어 있었으며 당초 대출액을 상환하기 위하여 또다시 동액 상당을 대출받으면서도 그 명의자를 위 ㅇㅇㅇ로 하였음을 알 수 있음에 비추어 이 사건 증여세 부과와 관련하여 처분청에 제출한 증여계약서에 부담부 증여의 약정이 있었다는 사실만으로 증여 당시부터 부담부 증여의 약정이 있었다고 보기 어렵고, 기타 금융자료 등 위 물상보증채무를 청구인이 실제로 부담하는 사실을 입증할 수 있는 객관적인 증빙을 제출하지 못하고 있으므로 이점에 관한 청구인의 주장 또한 받아들일 수 없다고 할 것이다.

그렇다면 처분청이 이 사건 증여재산가액을 보충적인 방법에 의하여 평가한 후 증여재산상의 물상보증채무를 증여세 과세가액에서 공제하지 아니하고 한 이 사건 부과처분은 정당하다 할 것이고 이와 다른 견해를 전제로 한 이 사건 심사청구는 이유 없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.