2년을 전후하여 받은 재산처분금액의 상속세과세가액 해당 여부

처분청은 1996. 8. 1.자로 청구인에 대하여 한 상속세 111,673,880원의 부과처분에 관하여 피상속인이 1993. 7. 12. 양도한 ㅇㅇ도 ㅇㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 답 662㎡의 계약금 14,000,000원을 상속세 과세가액에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정하여야 한다. 나머지 청구를 기각한다.

처분청은 청구 외 ㅇㅇㅇ(1995. 5. 13. 망, 이하 ‘피상속인’이라 한다)의 상속인인 청구인이 1995. 11. 8. 상속세 신고 및 납부계산서를 제출하면서 상속세 과세표준액을 3,600,428,562원으로 한 상속세 1,453,692,760원을 신고한 데 대하여 상속세 과세가액 중 “별지기재목록Ⅰ”의 상속재산평가액이 신고누락되거나 과소신고되었다 하여 이를 상속세 과세가액에 산입하여 결정한 상속세 1,565,366,647원에서 위 자진 신고세액 1,453,692,760원을 공제한 나머지 111,673,880원을 1996. 8. 1.자로 청구인에 대하여 추가로 부과고지하는 처분(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다)을 하였다.

청구인은 처분청이 한 이 사건 부과처분 중 ㅇㅇ도 ㅇㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 답(畓) 662㎡(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)의 양도대금 136,000,000원을 상속세 과세가액에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 감액경정하여 줄 것을 청구하면서 그 이유로서 이 사건 토지는 상속개시일(1995. 5. 13.)로부터 소급하여 2년 이전인 1993. 4. 12. 피상속인이 청구 외 ㅇㅇㅇ에게 136,000,000원에 양도하기로 부동산매매계약을 체결하고 계약금 14,000,000원을 받은 후 같은 해 5. 27. 중도금 61,000,000원 및 9. 23. 잔금 61,000,000원을 받고 소유권이전등기를 경료해 준 토지이므로 상속세법상 이 사건 토지의 처분일은 매매계약체결일인 1993. 4. 12.로 보아야 함에도 매매계약서상의 잔금영수일인 같은 해 7. 12.(실지 영수일은 같은 해 9. 23.임)로 보아 상속개시일로부터 2년 이내에 처분한 재산이라 하여 그 양도대금 전액을 상속세 과세가액에 산입하여 청구인에 대하여 한 이 사건 부과처분은 부당하다고 주장한다.

이 사건 심사청구의 다툼은 이 사건 토지의 처분시점을 매매계약체결일인 1993. 4. 12.로 보아 그 양도대금을 상속세 과세가액에서 제외할 수 있는지의 여부에 있다. 먼저 청구인의 이 사건 상속세 신고 경위 및 처분청의 이 사건 부과처분 경위 등 사실 관계를 살펴보면 청구인은 1995. 11. 8. 상속재산가액을 4,697,770,308원으로 하고 구 상속세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호로 전면 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상속세법’이라 한다) 제4조에 의한 공제액 367,341,946원, 기초공제 100,000,000원 및 인적공제 630,000,000원 등 계 1,097,341,946원을 뺀 나머지 3,600,428,562원을 과세표준으로 한 상속세 1,453,692,760원을 신고하면서 이 사건 토지의 경우 피상속인이 위 상속개시 전 2년 이전인 1993. 4. 12. 청구 외 ㅇㅇㅇ에게 양도하기로 부동산매매계약을 체결하고 동 일자로 계약금 14,000,000원, 같은 해 5. 27. 중도금 61,000,000원 및 9.23. 잔금 61,000,000원을 받고 소유권을 넘겨준 데 대하여 상속세법상 처분일을 위 매매계약체결일인 1993. 4. 12.로 보아 그 양도 대금 136,000,000원 전액을 구 상속세법 제7조의2 해당 상속세 과세가액에 산입하지 아니한 사실, 처분청은 1996. 7. 4. ㅇㅇ지방국세청장이 조사하여 통보한 청구인에 대한 상속세 결정결의서(안)에 의하여 이 사건 토지의 경우 매매계약서상의 잔금청산일을 양도일로 보고 잔금청산일이 상속개시일로부터 2년 이내라고 하여 그 대금 전액을 구 상속세법 제7조의2의 규정에 의한 용도확인대상금액에 포함한 후 “별지기재목록Ⅱ”와 같이 과세가액에 산입할 금액을 청구인이 신고한 509,059,209원보다 148,440,190원이 많은 657,499,399원으로 계산하여 산입하는 등 상속세 신고누락분을 상속재산가액에 다시 가산하고 이 사건 토지의 양도에 따른 양도소득세 등 공과금 19,346,377원을 추가로 공제하여 계산한 3,774,267,814원을 과세표준으로 하여 상속세 1,565,366,647원을 결정하고 위 자진신고세액 1,453,692,760원을 공제한 나머지 111,673,880원을 1996. 8. 1.자로 추가 납부고지한 사실 등이 일건 기록에 의하여 인정된다. 다음, 법령의 규정을 살펴보면 구 상속세법 제7조의2 제1항 및 제2항 제1호의 규정에 의하면 상속개시일 전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억 원 이상이거나 피상속인이 부담한 채무로서 합계액이 1억 원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에 상속세 과세가액에 산입하도록 되어 있고 구 상속세법시행령(1996. 12. 31. 대통령령 제15193호로 전면 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상속세법시행령’이라 한다) 제3조 제1항의 규정에 의하면 법 제7조의2 제1항 및 제2항에서 대통령령이 정하는 경우의 내용을 각 호에 규정하면서 그 제1호에 피상속인이 재산을 처분하고 받은 금전 등을 지출한 거래상대방의 거래 증빙서류에서 확인되는 경우는 용도가 객관적으로 명백한 경우에 해당한다고 규정하고 위 당해 조항의 단서에 비록 객관적으로 명백하지 아니하더라도 그 금액이 처분재산 또는 채무부담 금액의 100분의 20(처분재산 등으로 받은 금액이 10억 원을 초과하는 경우 100분의 5)에 미달하는 경우에는 제외하도록 하고 있다. 살피건대 상속세는 상속 등으로 인하여 재산을 무상으로 취득함으로써 갖게 되는 담세력에 바탕을 둔 세제이며 여기에 구 상속세법 제7조의2 및 구 상속세법시행령 제3조의 규정의 취지를 아울러 고려하면 피상속인이 사망 전 재산처분 또는 채무부담행위를 통하여 얻은 금전 중 사전 상속하거나 상속인이 신고하지 아니하면 상속재산으로 과세하기 어려운 현금이나 무기명 채권 등을 보유하면서 상속세를 회피하는 것을 방지하고 성실납세를 유도하기 위하여 적어도 2년 이내에 처분한 재산 등에 의하여 받은 금전 등은 그 용도를 밝히도록 한 후 용도를 밝히지 못하여 상속인들이 상속받은 금액에 상당하다고 인정되는 금전 등을 상속재산 가액에 가산한다는 취지이며 처분자산 그 자체가 상속재산에 가산된다는 것은 아니라고 해석된다. 청구인의 경우를 보면 이 사건 토지의 경우 청구인은 1993. 4. 12. 매매계약을 체결하고 동 일자로 계약금 14,000,000원을 받았으므로 위 계약체결일을 처분일로 보아야 하고 그 날이 상속개시일인 1995. 5. 13.로부터 2년 이전인 경우에 속하므로 이 사건 토지의 양도대금은 처분재산 가액의 사용용도를 밝혀야 할 대상금액에서 제외되며 청구인이 그 용도를 밝히지 아니하여도 상속세 과세가액에 산입할 것이 아니라는 주장인 반면 처분청은 구 소득세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14467호로 전면 개정되기 전의 것) 제53조 제1항의 규정을 원용하여 그 잔금 영수일인 1993. 7. 12.을 처분일로 보아 그 처분대금 136,000,000원 전액을 사용용도를 밝혀야 할 대상금액에 포함하고 용도가 객관적으로 명백하지 아니하다고 하여 이를 상속세 과세가액에 다시 산입하여 이 사건 부과처분을 한 사실 등을 알 수 있는바, 위 관계 법령의 취지에서 살펴본 바와 같이 피상속인이 상속개시일 전 2년 이내에 상속재산을 처분하고 받은 금전 등에 대하여만 상속인이 그 용도를 소명하여야 할 것인바 처분청은 상속개시일로부터 소급하여 2년 전에 영수한 이 사건 토지의 계약금 14,000,000원에 대하여 상속개시일 현재 별도의 잔여재산인 것을 밝히지 못한 채 이를 2년 이내에 처분한 재산의 대가로 받은 금전으로 보아 사용용도를 밝혀야할 대상금액으로 포함한 것은 잘못이라 할 것이나, 상속개시 전 2년 이내에 영수한 중도금 및 잔금 122,000,000원에 대하여 사용용도를 밝혀야 할 대상금액에 포함한 후 용도가 객관적으로 명백하지 아니하다고 하여 상속개시일 현재 현금 또는 기타 재산의 형태로 남아있는 상속재산으로 보아 이를 상속세 과세가액에 산입한 처분에는 잘못이 없다 할 것이다.

그렇다면 처분청이 청구인에 대하여 한 이 사건 부과처분 중 이 사건 토지의 처분일을 잔금영수일로 보아 상속개시 2년 이전에 영수한 계약금을 포함하여 처분대금 전액을 상속세 과세가액에 산입하여 상속세를 부과한 것은 잘못이라 할 것이나 상속개시 전 2년 이내에 영수한 중도금 및 잔금을 상속세 과세가액에 산입한 것은 정당하다 할 것이므로 이 사건 심사청구는 일부만 이유 있다고 하여 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.