헌법불합치결정된 구 소득세법을 근거로 부과된 방위세가 정당한지 여부

심사청구를 기각한다.

처분청은 청구외 ㅇㅇㅇ(1994. 8.26. 사망)이 ○○도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 답 2,509㎡외 1필지(같은 동 ○○번지 답 73㎡) 계 2,582㎡중 2분의 1지분(이하 ‘이 사건 부동산’이라 한다)을 1975. 9.25. 취득하여 1990. 4.25. 공공용지로 국가에 양도한 데 대하여 구 소득세법(1994.12.22. 법률 제4803호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 소득세법’이라 한다) 제60조에 따라 결정된 기준시가로 양도차익을 산정하고 양도소득세는 구 조세감면규제법(1990.12.31. 법률 제4285호로 개정되기 전의 것) 제57조의 규정에 의하여 면제하고 1996. 4.16.자로 방위세 7,196,100원을 청구외 ㅇㅇㅇ의 상속인으로 납세의무를 승계한 청구인들에게 부과ㆍ고지히는 처분(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다)을 하였다.

청구인들은 이 사건 부과처분을 취소할 것을 청구하면서, 그 이유로서 토지의 취득 및 양도당시 기준시가결정에 관한 구 소득세법 제60조 의 규정은 1995.11.30. 헌법재판소에서 헌법불합치결정을 한 바 있으므로 이 사건 부동산의 양도에 따른 양도소득금액은 1994.12.22. 법률 제4803호로 개정된 소득세법(이하 ‘개정법률’이라 한다) 제99조의 개별공시지가를 적용하여 계산하여야 하고 이 경우 청구인이 이 사건 부동산을 취득 및 양도할 당시에는 개별공시지가가 시행되기 이전이므로 개별공시지가에 의한 취득가액 및 양도가액을 산정할 수 없어 결국 양도소득세 산출세액을 과세표준으로 한 방위세 부과는 무효라고 주장한다.

이 사건 심사청구의 다툼은 위 개정법률시행일 이전에 부동산을 취득 및 양도한데 대하여 위 헌법불합치결정된 구 소득세법 제60조 의 규정에 따라 결정된 기준시가에 의하여 양도소득세 산출세액을 계산한 후 이를 과세표준으로 방위세를 부과ㆍ고지한 처분이 정당한지의 여부에 있다. 먼저 관계 법령의 규정을 보면 구 소득세법 제60조 에 “제23조 제4항과 제45조 제1항 제1호에 규정하는 기준시가의 결정은 대통령령이 정하는 바에 의한다”라고 규정하고 구 소득세법시행령(1990. 5. 1. 대통령령 제12994호로 개정되기 전의 것) 제115조 제1항에 “법 제60조에 규정하는 기준시가의 결정은 다음 각호에 정하는 바에 의한다”라고 규정한 다음 그 제1호에 “토지ㆍ건물”의 경우를 그 (가)목에서는 “국세청장이 정하는 특정지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액”이라고, (나)목 본문에서는 “(가)이외의 지역에 있어서는 지방세법상의 과세시가표준액에 의한 가액”이라고 규정하고 있다. 살피건대, 헌법재판소는 1995.11.30. 00헌바 0등 병합사건의 결정에서 구 소득세법 제60조 에 대하여 헌법불합치결정을 하면서 그 결정이유에서 위 조항은 조세법률주의 및 위임입법의 한계를 규정한 헌법에 위반되므로 원칙으로 위헌결정을 하여야 할 것이나, 이에 대하여 단순위헌결정을 선고하여 당장 그 효력을 상실시킬 경우에는 기준시가에 의한 양도소득세를 부과할 수 없게 됨은 물론, 위 조항의 위임에 근거한 소득세법시행령 제115조 를 인용하고 있는 구 법인세법시행령 제124조의2 제8항 (1978.12.31. 대통령령 제9230호로 개정된 후 1994.12.31. 대통령령 제14468호로 삭제되기 전의 것) 등도 이를 시행할 수 없게 되는 등 법적 공백상태를 야기하게 되고 이에 따라 조세수입의 감소를 가져오게 되어 국가재정에 상당한 영향을 줌과 아울러 이미 이 조항에 따라 양도소득세를 납부한 납세의무자들과 사이에 형평에 어긋나는 결과를 초래하는 데다가 이 사건 위임조항의 위헌성은 국회에서 법률로 제정하지 아니한 단지 입법형식의 잘못에 기인하는 것으로서 이를 한시적으로 계속 적용한다고 하더라도 그것이 반드시 구체적 타당성을 크게 해쳐 정의와 형평 등 헌법적 이념에 심히 배치되는 것이라고는 생각되지 아니하고 더욱이 1994.12.22. 법률 제4803호로 헌법에 합치하는 내용의 개정입법이 이미 종전과 같은 취지로 행하여져 위헌조항이 합헌적으로 개정되어 시행되고 있으므로, 헌법재판소는 단순위헌결정을 하지 아니하고 위 조항을 적용하여 행한 양도소득세 부과처분중 확정되지 아니한 모든 사건과 앞으로 행할 양도소득세 부과처분 모두에 대하여 위 개정법률을 적용할 것을 내용으로 하는 헌법불합치결정을 하기로 하고서도 헌법재판소가 위와 같이 구 소득세법 제60조 가 위헌임에도 불구하고 굳이 헌법불합치결정을 한 것은 단순위헌결정을 하는 경우 그 결정의 효력이 당해 사건 등에 광범위하게 미치는 결과 구 법령에 근거한 양도소득세 부과처분이 모두 취소되게 되어 그 지적하는 바와 같은 법적 공백의 발생, 조세수입 감소로 인한 국가재정의 차질, 기납세자와의 형평위배 등의 불합리가 발생하므로 이러한 부작용을 회피하기 위하여 개정법령의 시행일 이전에 종전의 법령을 적용하여 한 부과처분은 그대로 유지함이 옳다는 판단에서 나온 것이라고 하겠다. 그런데 위 결정이유 전단에서는 종래의 법령의 계속 적용이 가능하다고 하면서도 후단에서는 개정법률이 위헌성이 제거되었다는 이유로 개정법률을 소급하여 적용할 것을 설시하고 있으나, 이를 소급적용할 법리상 근거도 없을 뿐만 아니라 개별공시지가 시행(시행일: 1990. 9. 1.)이전인 1990. 4. 25. 이 사건 부동산의 양도가 이루어진 경우에 있어서는 위 개정법률은 양도당시의 과세시가표준액 등에 의한 기준시가를 위 개정법률이 정하고 있는 개별공시지가로 환산하는 규정을 결하고 있으므로 그 처분이 취소될 수밖에 없어 위 결정이유 전단에서 헌법불합치결정을 채택하는 근거로 내세운 법적 공백의 회피, 국가의 재정차질 방지 및 납세자 사이의 형평유지에 정면으로 모순되는 결과가 발생하게 된다. 따라서 이 사건 헌법불합치결정은 그 위헌성이 제거된 개정법률이 시행되기 이전까지는 종전 구 소득세법 제60조 를 그대로 잠정 적용하는 것을 허용하는 취지의 결정이라고 할 것이다.

그렇다면 청구인이 이 사건 부동산을 위 개정법률에 의한 개별공시지가가 시행되기 이전에 취득 및 양도한 데 대하여 구 소득세법 제60조 의 규정에 의한 기준시가를 적용하여 산출한 양도소득세 산출세액을 과세표준으로 하여 이 사건 부과처분을 한 것은 정당하고, 이 사건 심사청구는 이유없으므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.