미등기양도의 정당한 사유가 있었는지 여부 판단

심사청구를 기각한다.

처분청은 청구인이 ○○시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 외 3필지의 별지목록기재 토지 870㎡(청구인의 지분은 2분의 1임, 이하 ‘이 사건 토지’라 한다)를 1983. 6. 10. 취득하여 1990. 12. 18. ○○시에 협의양도한 데 대하여 이 사건 토지가 미등기 양도자산이라고 하여 1996. 4. 16.자로 청구인에 대하여 양도소득특별공제 등 각종 소득공제규정의 적용을 배제하고 양도소득세 과세표준에 중과세율 100분의 75를 적용하여 산정한 양도소득세 411,039,360원, 방위세 82,207,870원, 계 493,247,230원(이하 ‘이 사건 당초 처분’이라 한다)을 부과고지하는 처분을 하였다가 1996. 6. 16. 이 사건 토지의 취득가액을 당초 인정액보다 58,202,130원을 증액조정하고 양도가액을 당초 인정액보다 21,710,000원을 감액조정하여 이 사건 당초 처분에서 양도소득세 77,962,314원, 방위세 15,592,463원 계 93,554,777원을 차감하여 양도소득세 333,077,040원, 방위세 66,615,400원 계 399,692,440원(이 경정처분에 의하여 취소되지 아니하고 남은 부분을 ‘이 사건 부과처분’이라 한다)으로 감액조정하였다.

청구인은 처분청이 청구인에 대하여 한 이 사건 부과처분의 취소를 청구하면서 그 이유로서 청구인은 그의 처 ㅇㅇㅇ과 함께 1983. 6. 10. 청구 외 ㅇㅇㅇ, ㅇㅇㅇ 및 ㅇㅇㅇ으로부터 이 사건 토지에 대한 매수인으로서의 지위를 양수하여 소유권이전등기를 경료하고자 하였으나 1982. 12. 4. 국가에서 이 사건 토지가 하천부지라 하여 청구 외 대한민국명의로 소유권보존등기를 촉탁하여 기존의 등기부가 폐쇄되고 이 사건 토지에 관하여 대한민국명의로 소유권보존등기가 경료되고 1983. 10. 22. 청구 외 ○○시에 양여함으로써 소유권이전등기를 경료할 수 없었고, 그 후 1987. 11. 25. 위 대한민국과 ○○시를 상대로 소유권보존등기 말소 등 청구소송을 제기하여 ㅇㅇㅇ에서 승소하였으나 그 이전인 1986. 3. 26. 청구 외 ㅇㅇ건설(주)로 다시 소유권이 이전되었고 1989. 10. 20. ㅇㅇ건설(주)를 상대로 소유권이전등기말소 청구소송을 제기하여 ㅇㅇㅇㅇ법원에서 승소하였으나 이 사건 소송이 진행 중이던 1988. 10. 5. 이 사건 토지가 청구 외 ㅇㅇ그룹 제3직장주택조합을 거쳐 1989. 9. 7. 위 주택조합의 조합원인 청구 외 ㅇㅇㅇ 외 1,053인의 명의로 지분등기가 경료되어 있어 청구인 명의로 소유권이전등기를 할 수 없어 이 사건 토지에 대한 소유권을 포기하고 ○○시에 협의양도하였는바, 청구인이 이 사건 토지를 취득하여 등기하지 아니한 사유가 국가에서 이 사건 토지가 하천부지라 하여 기존의 등기부를 폐쇄하고 대한민국명의로 소유권보존등기를 경료하여 ㅇㅇ시에 양여한데서 비롯 되었음에도 이 사건 토지에 대한 등기를 하지 아니한 책임을 청구인에게 돌려 구 조세감면규제법(1990. 12. 31. 법률 제4285호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 조감법’이라 한다) 제60조 제1항 단서의 규정에 의한 양도소득세 면제규정과 구 소득세법(1994. 12. 30. 법률 제4803호로 전면 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 소득세법’이라 한다) 제23조 제2항의 규정에 의한 양도소득특별공제 등 각종 소득공제 규정의 적용을 배제하고 양도소득세 중과세율 100분의 75를 적용하여 청구인에 대하여 한 이 사건 부과처분은 부당하다고 주장한다.

이 사건 심사청구의 다툼은 청구인이 이 사건 토지를 취득하여 소유권이전등기를 경료하지 아니하고 양도한 데 대한 정당한 사유가 있는지의 여부에 있다. 먼저 청구인의 이 사건 토지의 취득 및 양도 경위와 처분청의 이 사건 부과처분 경위 등 사실 관계를 살펴보면, 이 사건 토지는 당초 청구 외 ㅇㅇㅇ의 소유이었는 데 청구 외 주식회사 ○○시ㅇㅇ은행(이하 ‘청구 외 은행’이라 한다)이 1981. 6. 9. 임의경매절차에 의하여 이를 경락받아 같은 해 12. 30. 청구 외 은행명의로 소유권이전등기를 경료한 후 1981. 11. 18. 청구 외 ㅇㅇㅇ 및 ㅇㅇㅇ에게 이 사건 토지를 매도하고, 1981. 12. 18. ㅇㅇㅇ은 위 청구 외 은행의 승인을 받아 이 사건 토지의 매매계약에 따른 위 ㅇㅇㅇ의 지위를 1982. 10. 26. 청구 외 ㅇㅇㅇ, ㅇㅇㅇ 및 ㅇㅇㅇ은 위 ㅇㅇㅇ의 위 매매계약서상 매수인의 지위를 양수하였고 1983. 6. 10. 청구인과 그의 처 ㅇㅇㅇ(이하 ‘청구인 등’이라 한다)은 위 ㅇㅇㅇ, ㅇㅇㅇ 및 ㅇㅇㅇ의 위 매수인으로서의 지위를 양수하여 이 사건 토지를 취득하였다. 한편 소유권 등기 관계를 살펴보면, 이 사건 토지는 1981. 12. 30. 청구 외 ○○시ㅇㅇ은행에 등기이전되었으나 1982. 12. 4. 청구 외 대한민국이 이 사건 토지가 하천부지임을 이유로 소유권 보존등기를 촉탁하여 위 청구 외 은행명의의 소유권이전등기가 등재되어 있는 등기부가 폐쇄되고 이 사건 토지에 관하여 대한민국명의의 소유권보존등기가 등재된 새로운 등기부가 편제되고, 1983. 6. 16. 청구 외 ○○시가 위 소유권보존등기에 기하여 양여를 원인으로 한 소유권이전등기를 경료하였으며, 1986. 3. 15. 이 사건 토지가 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지에 합병되었고 청구 외 ㅇㅇ건설(주)가 1986. 3. 26. ○○시와 교환을 원인으로 한 소유권이전등기를 경료하였으며 1988. 10. 5. 청구 외 ㅇㅇ그룹 제3직장주택조합이 이 사건 토지를 포함한 위 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 35,131㎡에 관하여 매매를 원인으로 한 소유권이전등기를 경료한 후 1989. 9. 7. 위 주택조합의 조합원인 ㅇㅇㅇ 외 1,053인 명의로 신탁해지를 원인으로 한 지분등기를 경료하였고 그 후 1990. 10. 19. 위 ㅇㅇ동 ○○번지 지상에 21층 아파트 10동이 준공되고 같은 해 10. 23. 위 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 35,131㎡에 대한 대지권이 설정되었다. 위와 같이 청구인이 ○○시ㅇㅇ은행으로부터 취득한 토지가 등기부상 소유자가 일치되지 아니하자 1986. 2. 6. 청구인 등은 대한민국을 상대로 위 소유권보존등기 말소청구소송을 ○○시를 상대로 위 소유권이전등기 말소청구 소송을 ○○시ㅇㅇ지방법원에 제기(사건번호 ㅇㅇ합 000호)하여 1987. 1. 16. 승소한 후 같은 해 8. 24. ㅇㅇ고등법원의 항소심(사건번호 ㅇㅇ 000호)을 거쳐 같은 해 11. 24. 대법원(사건번호 ㅇㅇ카 0000호)에서 대한민국의 소유권보존등기와 이에 근거한 ○○시의 소유권이전등기는 원인무효이므로 소유권 보존등기 및 소유권이전등기의 말소등기절차를 이행하라는 판결을 한 사실, 또한 1987. 2. 23. 위 ㅇㅇ건설(주)를 상대로 위 소유권이전등기 말소청구소송을 ○○시ㅇㅇ지방법원에 제기(사건번호 00가합 0000호)하여 1988. 6. 30. 승소하고 1989. 10. 20. ○○시ㅇㅇ법원(사건번호 00나 00000호)에서도 승소한 후 같은 해 11. 21. 위 ㅇㅇ건설(주)의 상고포기로 위 ㅇㅇ건설(주)가 청구인 등에게 소유권이전등기 말소등기절차를 이행하라는 판결이 확정된 사실이 있고 이 사건 토지와 관련하여 청구인 등이 1990. 1. 13. ○○시에 이 사건 토지의 반환, ○○시 소유토지로 대토(代土), 또는 1평당 800만원(전체 토지가액으로 환산하면 약 21억 원이 됨) 상당의 시가보상을 요구한 데 대하여 ○○시가 감정가격을 기준으로 한 보상을 제시함에 따라 청구인 등이 1990. 12. 18. 이를 받아들여 이 사건 토지 1㎡당 1,390,000원 계 1,209,300,000원에 양도하였다. 이와 같은 양도에 대하여 이 사건토지가 위 구 조감법 제60조 제1항 단서의 규정에 의한 국가 등에 양도한 토지에 해당되어 양도소득세가 면제되는 것으로 보아 자산양도차익예정신고 및 과세표준확정신고를 하지 아니하였는 데 1996. 4. 16. 처분청이 이 사건 토지의 양도에 관한 양도소득세 과세자료전을 처리하면서 이 사건 토지 중 청구인의 지분에 대하여 기준시가에 의한 양도가액 456,750,000원(1㎡당 1,050,000원)에서 취득가액 21,750원(1977. 1. 1.을 의제취득일로 보아 계산한 것임) 등 필요경비 계 39,596원을 감한 나머지 금액 456,710,404원을 과세표준으로 산정하고 미등기 양도자산에 대한 중과세율 100분의 75를 적용하여 계산한 양도소득세 411,039,360원, 방위세 82,207,870원 계 493,247,230원을 부과고지하는 처분을 하였다가 1996. 6. 12. 청구인이 당원에 심사청구서를 제출하자 이 사건 당초 처분에 착오가 있었다고 하여 이 사건 토지의 취득가액을 당초 인정액보다 58,202,130원을 증액조정하고 양도가액을 당초 인정액보다 21,710,000원을 감액조정하여 이 사건 당초 처분에서 양도소득세 77,962,314원, 방위세 15,592,463원 계 93,554,777원을 차감하여 이 사건 부과처분을 한 사실 등을 일건 기록에 의하여 인정할 수 있다. 다음 법령의 규정을 살펴보면, 위 조감법 제60조 제1항 단서의 규정에 의하면 공공용지의취득및손실보상에관한특례법이 적용되는 공공사업용 토지 등을 국가, 지방자치단체에 양도함으로써 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세 또는 특별부가세를 면제한다고 규정하고 있으며 위 구 소득세법 제23조 제2항 에 양도소득금액은 토지․건물 등 자산의 양도로 인하여 발생한 총 수입금액(양도가액)에서 제45조의 규정에 의한 필요경비를 공제하고 다시 양도소득특별공제액, 장기보유특별공제액, 양도소득공제액 등을 순차로 공제한 금액으로 한다고 규정하면서 제70조 제7항에 규정하는 미등기 양도자산에 대하여는 위 양도소득특별공제액, 장기보유특별공제액 및 양도소득공제액 등을 공제하지 아니한 금액을 양도소득금액으로 하고 제70조 제3항 제4호의 규정에 의한 중과세율(양도소득과세표준의 100분의 75)을 적용하여 소득세를 계산하도록 규정하고 있다. 제70조 제7항에서는 미등기양도자산은 자산을 취득한 자가 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도하는 것을 말하고 다만 대통령령이 정하는 자산은 제외하도록 규정하고 있고 구 소득세법시행령 제121조의2의 제2호의 규정에 의하면 “법률의 규정이나 법원의 결정에 의하여 양도 당시 그 자산의 취득에 관한 등기가 불가능한 자산”은 미등기양도자산으로 보지 않도록 규정하고 있다. 살피건대, 먼저 이 사건 토지의 양도가 위 구 조감법 제60조 제1항 단서의 규정에 의한 공공용지의 취득 및 손실보상에 관한 특례법(이하 ‘공특법’이라 한다)이 적용되는 공공사업용 토지를 지방자치단체에 양도한 경우에 해당되어 양도소득세를 면제할 수 있는지에 대하여 보면 동 규정의 취지는 국가 또는 지방자치단체가 공공사업용 토지를 확보하는 데 따르는 어려움을 덜어주어 공공사업의 원활한 수행을 도모케하고자 당해 토지를 국가, 지방자치단체에 공공사업용 토지로 양도한 때에는 양도소득세 등을 면제해 주는 데 있다고 보아야 할 것이고 공특법 제2조 제2호의 규정에 의하면 ‘공공사업’이라 함은 토지수용법 제3조의 규정에 의하여 토지 등을 수용 또는 사용할 수 있는 사업을 말한다고 규정하고 있고 토지수용법 제3조 제1호 내지 제8호에서 토지를 수용 또는 사용할 수 있는 8가지 사업을 각 열거하고 있는바, 이 사건 토지의 경우는 위 열거된 사업 중 어느 사업에도 속하지 아니하므로 공공사업용 토지로 볼 수 없고, 이 사건 토지에 대한 협의양도가 이루어지지 아니하였다고 하더라도 토지수용법 제3조의 규정에 의하여 수용할 수 있는 토지에 해당되지 아니하므로 위 구 조감법 제60조 제1항 단서의 규정이 적용될 여지가 없고, 따라서 이 점에 관한 청구인의 주장은 이유 없다고 할 것이다. 다음 이 사건 토지가 미등기양도자산이라 하여 양도소득에 대한 각종 소득공제규정의 적용을 배제하고 중과세율을 적용하여 양도소득세를 부과고지한 것이 과연 적정한지의 여부에 대하여 보면, 구 소득세법 제23조 제2항, 제70조 제7항 단서, 같은 법 시행령 제121조의2 등의 규정에 의하여 미등기 양도자산에 대하여 양도소득세를 중과하고 각종 공제를 배제하는 취지는 자산을 취득한 자가 양도 당시 그 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 이를 양도함으로써 양도소득세, 취득세 등의 각종 조세를 포탈하거나 양도차액을 노려 매매하는 등의 부동산 투기 등을 억제, 방지하려는 데 있다고 할 것이며 이때 양도 당시 그 자산 취득에 관한 등기를 하지 아니한 책임을 양도자에게 추궁하는 것이 가혹하며 부득이한 사정이 인정되는 경우에 제외된다고 할 것이고 부득이한 사유 중 “법률의 규정이나 법원의 결정에 의하여 양도 당시 그 자산의 취득에 관한 등기가 불가능한 자산” 이라 함은 그 자산의 취득자에게 법률상 일반적으로 그 취득에 관한 등기를 제한 또는 금지함으로 인하여 그 등기절차의 이행이 불가능한 경우를 가르키며 개인의 사정에 의한 상대적인 불능은 이에 해당하지 않는다고 해석된다. 청구인은 이 사건 토지를 취득하여 등기하지 아니한 사유가 국가에서 이 사건 토지가 하천부지라 하여 기존의 등기부를 폐쇄하고 대한민국명의로 소유권보존등기를 경료하여 ○○시에 양여한데서 비롯되었다고 주장하나 위 사실 관계에 의하면 청구인이 1983. 6. 10. 청구 외 ㅇㅇㅇ 외 2인으로부터 이 건 토지의 매수인의 지위를 승계하기 이전인 1982. 12. 4. 이미 전체 10필지의 토지 중에서 4개의 필지가 소외 대한민국으로 소유권보존등기가 된 상태이므로 청구인은 이 사건 토지의 취득 당시 소외 ○○시ㅇㅇ은행이나 대한민국 등으로부터 등기부상 소유권이전 문제를 다투어야 할 상태에서 취득하였고 또한 이 사건 토지취득 즉시 소유권 다툼의 소송을 제기할 수 있었을 뿐 아니라 소유권 다툼과정에서 청구인이 이 사건 토지의 소유권이 다른 사람에게 이전되는 것을 방지하기 위한 처분금지가처분신청 등 방법으로 이전을 막아 토지를 취득하여 등기할 수 있는 지위에 있었음에도 소유권 다툼소송을 늦게 제기하였을 뿐 아니라 소송과정에서 소유권이전을 막는 조치를 취하지 아니하여 결국 이 사건 토지의 취득에 관한 소유권이전등기를 경료하지 아니함으로써 등록세 등 각종 세금을 납부하지 아니한 채 양도하게 되었는바 이와 같은 사실을 종합적으로 판단할 때 청구인이 이 사건 토지의 취득에 따른 등기를 하지 못한 사유는 개인적인 사정에 기인한 것이지 법률이나 법원의 결정에 의하여 등기할 수 없는 경우에 해당한 다고 볼 수 없다 할 것이다.

그렇다면 처분청이 청구인의 이 사건 양도토지를 미등기자산의 양도라 하여 각종소득공제규정의 적용을 배제하고 중과세율을 적용하여 청구인에 대하여 한 이 사건 부과처분은 정당하다 할 것이고 이 사건 심사청구는 이유 없으므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.