계속 경작해온 분묘에 속한 농지를 상속재산가액에서 제외하여야 하는지 여부

처분청은 1995. 12. 6.자로 청구인에 대하여 한 상속세 1,401,750,120원의 부과처분에 관하여 상속재산가액에 포함된 ㅇㅇㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 전 1,375㎡ 및 같은 동 ○○번지 전 560㎡의 가액을 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정하여야 한다. 나머지 심사청구는 기각한다.

처분청은 청구 외 망 ㅇㅇㅇ(1994. 7. 17. 사망, 이하 피상속인이라 한다)의 상속인인 청구인이 1995. 1. 16. 상속세과세표준신고를 한 데 대하여 청구인이 ㅇㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 전 1,375㎡, 같은 동 ○○번지 전 560㎡(이하 이 사건 전이라고 한다) 및 같은 동 ○○번지 대지 57㎡(이하 이 사건 대지라고 한다)를 신고 누락하였다고 보고 이를 상속재산에 포함시켜 상속재산가액을 4,041,448,340원으로 평가하고 1995. 12. 6. 상속세법 제25조의 규정에 의하여 상속세 1,401,750,120원을 부과고지하는 처분(이하 이 사건 부과처분이라고 한다)을 하였다.

청구인은 처분청이 한 이 사건 부과처분 중 이 사건 전(평가액 734,875,000원)과 대지(평가액 41,154,000원)에 대한 처분부분을 취소할 것을 청구하면서 그 이유로서 이 사건 전은 상속세법상 상속재산에서 제외되는 위토(位土)에 해당하고, 이 사건 대지는 공부상 피상속인의 소유로 등기되어 있으나 실제는 청구 외 ㅇㅇㅇ 소유의 부동산이므로 이들의 평가액은 각각 상속재산가액에서 제외되어야 한다고 주장한다.

이 사건 심사청구의 쟁점은 첫째, 이 사건 전이 상속세과세가액에서 제외되는 재산에 해당하는지의 여부와 둘째, 이 사건 대지가 상속재산인지의 여부에 있다.

• 가. 첫째쟁점에 대하여 살펴본다. 먼저 관계 법령의 규정을 보면, 상속세법 제8조의2 제2항 제2호에서 민법 제1008조의3에 규정하는 재산은 상속세과세가액에 산입하지 아니한다고 규정하고 있고, 민법 제1008조의3에서는 분묘에 속한 1정보 이내의 금양임야와 600평 이내의 묘토인 농지, 족보와 제구의 소유권은 제사를 주재하는 자가 이를 승계한다고 규정하고 있다. 다음으로 처분청이 이 사건 전을 상속세과세가액에 포함되는 재산으로 본 경위를 보면 공부상 위토로 등재되어 있거나 문중의 위토로 설정되어 있지 아니하고 사실상 묘제용 자원으로 사용되었다고 인정할 만한 객관적인 사실도 명확하지 아니하다는 이유로 그 재산가액을 상속세과세가액에 포함시켰음이 기록에 의하여 인정되며, 이에 대한 청구인의 주장을 보면, 이 사건 전은 피상속인(청구인의 아버지)이 경작하던 농지로서, 청구인의 선조들의 분묘 50기가 산재한 금양임야(ㅇㅇㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지)와 50m 상당 떨어져 있으며 청구인은 ㅇㅇㅇ씨 ㅇㅇㅇ파 32대 장손으로서 ㅇㅇㅇ의 사망에 따라 호주 승계하여 제사를 주재하고 있으면서 이 사건 전에서 직접 채소 등을 경작하여 묘제용 자원으로 사용하고 있으므로 결국 이 사건 전은 묘토인 농지에 해당한다고 주장한다. 살피건대, 민법 제1008조의3 및 상속세법 제8조의2 제2항 제2호의 규정은 일가의 제사를 계속하게 하기 위한 제사용 재산을 승계할 경우 이를 일반상속재산과 구별되는 특별재산으로 보아 상속세과세가액에서 제외시키기 위한 것으로서 금양임야와 묘토인 농지, 족보와 제구 등을 소유하던 피상속인이 사망한 후 상속인이 여러 사람일 경우 묘토인 농지 등의 승계권을 그 묘토인 농지 등으로서 수호하는 분묘의 제사를 주재하는 상속인에게 귀속시키기 위한 규정이라고 보아야 할 것인바, 청구인은 그의 아버지인 ㅇㅇㅇ의 사망에 따라 호주승계를 하였고 망 ㅇㅇㅇ이 선조들의 제사를 주재하면서 채소류를 경작하던 이 사건 전을 상속받은 후 새로운 호주로서 계속 경작하고 있으며 선조들의 제사를 주재하고 있는 것으로 보아 이 사건 전은 공부상 위토로 등재되어 있지 아니하거나 문중의 위토로 설정되어 있지 아니하다 하더라도 민법 제1008조의3에서 규정한 묘토인 농지라고 할 것이어서 상속세법 제8조의2 제2항 제2호의 규정에 따라 상속세과세가액에서 제외되는 재산이라고 보아야 할 것이다.
• 나. 둘째쟁점에 대하여 살펴본다. 이 사건 대지의 소유권에 관한 등기내용을 보면 1976. 12. 6. 망 ㅇㅇㅇ이 수증에 의하여 취득등기한 후 이 사건 상속개시일(1994. 7. 17.) 현재까지 아무런 변동이 없음이 관계 등기부등본에 의하여 인정된다. 다음으로 처분청이 이 사건 대지를 상속재산으로 본 경위를 보면 관계 등기부등본상 그 소유권이 피상속인 명의로 등기되어 있을 뿐 타인에게 양도되었다는 객관적 사실이 확인되지 아니한다는 이유로 상속재산으로 보았으며, 이에 대한 청구인의 주장을 보면 이 사건 대지는 망 ㅇㅇㅇ이 1979년도에 도시계획법에 의한 도시계획시설 결정지구로 지정된 구역 안의 토지인 ㅇㅇㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지(피상속인 소유)에서 분할하여 청구 외 ㅇㅇㅇ에게 매각하였으나 동 ㅇㅇㅇ과 피상속인은 친족(6촌)관계여서 바로 소유권이전등기를 하지 않고 미루다가 현재에 이르렀을 뿐 아니라 청구 외 ㅇㅇㅇ의 집터로 사용되고 있으므로 청구인의 상속재산이 아니라고 주장한다. 살피건대, 부동산은 그 소유권의 이전에 등기를 요하는 재산이고 이 사건 대지에 있어서 그 소유권이 청구인의 아버지 망 ㅇㅇㅇ소유로 등기되어 있는 이상 이 사건 대지가 1994. 7. 17. 상속개시 당시 망 ㅇㅇㅇ 이외의 타인소유라고 볼 근거가 없으며 또한 망 ㅇㅇㅇ이 이 사건 대지를 이미 청구 외 ㅇㅇㅇ에게 매각하였다는 청구인의 주장도 관련 매매증빙서류에 의하여 객관적으로 입증되지 아니하여 위 등기내용을 부인할 수 없으므로 이 사건 대지는 상속개시에 의하여 상속인에게 그 소유권이 귀속되는 것으로서 상속재산에 해당한다고 하겠다.

그렇다면 처분청이 이 사건 전의 평가액을 상속세과세가액에 포함시킨 것은 부당하나 이 사건 대지의 평가액을 상속세과세가액에 포함시킨 것은 정당하여 이 사건 심사청구는 일부 이유 있으므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다