피상속인의 담보제공채무를 상속인들이 상속개시일 이후 변제한 경우 상속세과세가액에서 공제할 수 있는지의 여부

심사청구를 기각한다.

처분청은 청구인이 1993. 11. 18. 상속세 신고(상속개시일: 93. 5. 20.)를 하면서 부채 공제액으로 1,007,222,082원을 신고한 데 대하여 그 중 301,500,000원만을 인정함과 동시에 상속재산 중 ㅇㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지대지 753.1㎡ 및 건물 230.57㎡를 1,851,881,920원으로 평가하여 상속세 과세표준을 확정하고 1995. 2. 1. 상속세 3,922,127,000원을 납부고지하였다.

청구인은 1995. 2. 1. 처분청이 납부고지한 상속세 3,922,127,000원 중 775,989,350원의 부과처분을 취소할 것을 청구한다. 그 이유로서 피상속인 소유였던 ㅇㅇㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 ㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇ아파트 ○동 ○호가 1993. 1. 27. 청구 외 ㅇㅇㅇㅇ(주)에 담보물로 제공됨에 따라 발생된 보증채무 중 1993. 6. 19.부터 같은 해 11. 4.까지 사이에 상속인들이 대위변제한 210,666,814원과 피상속인 소유였던 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 944.6㎡가 같은 해 3. 5. (주) ㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇ에 담보물로 제공됨에 따라 발생된 보증채무 중 같은 해 8. 26.부터 12. 31.까지 사이에 상속인들이 대위변제한 698,200,142원 계 908,866,956원은 피상속인의 채무이므로 이를 상속재산가액에서 공제하여야 하고, 상속재산 중 ㅇㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 753.1㎡ 및 건물 230.57㎡를 처분청에서는 기준시가에 의하여 1,851,881,920원으로 평가하였으나 이 토지에 대하여 상속개시일 이후 6개월 이내인 1993. 10. 28. (주) ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ금고에서 감정평가한 가액이 1,345,330,800원이므로 동 감정평가액을 적용하여야 하며, 이러할 경우 상속세 775,989,350원의 부과처분을 취소하여야 한다고 주장한다.

이 건 심사청구의 다툼은 첫째, 상속인들이 대위변제하였다는 보증채무액 908,866,956원이 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속세 과세가액에서 공제되어야 하는지 여부와 둘째, ㅇㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 소재 대지 및 건물의 상속재산가액을 (주) ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ금고에서 감정평가한 1,345,330,800원으로 적용할 수 있는지 여부에 있다. 먼저 관계법령을 살펴보면, 상속세법 제4조 제1항 제3호 및 같은 법 시행령 제2조에 상속개시당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 금융기관에 의하여 입증되는 경우에는 이를 상속세 과세가액에서 공제한다고 규정되어 있다.

• 가. 상속인들이 피상속인의 보증채무 210,666,814원을 대위변제 하였다는 데 대하여 살펴본다. 피상속인이 제3자를 위하여 물상보증인으로서의 책임을 지고 있는 경우 그 채무가 상속세과세가액에서 공제될 채무에 해당하는지의 여부는 당해 채무가 상속개시 당시를 기준으로 피상속인이 종국적으로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실한 채무인지의 여부에 의하여 가려져야 한다고 할 것으로서 주채무자가 변제불능의 무자력상태에 있기 때문에 피상속인이 그 채무를 이행하지 않으면 안될 뿐만 아니라 주채무자에게 구상권을 행사하더라도 아무런 실효가 없으리라는 사정이 존재하는 경우에 한하여 그 채무금액을 상속세 과세가액에서 공제할 수 있다고 할 것인바, ㅇㅇㅇㅇ(주)는 이 건 상속개시일 현재 선박 6척 (취득가액 541백만원)을 보유하고 있었으며, 동 선박이 상속개시일 이후인 1994. 2. 11. 침몰되었다 하더라도 같은 해 4월 ㅇㅇㅇㅇ(주)가 선박 침몰에 따른 보험금 220,000,000원을 수령한 사실이 있음에도 동 회사에 대하여 구상권 행사를 하지 아니한 것 등을 보면 이 건 상속인들이 대위변제하였다는 금액은 상속개시 당시 피상속인이 이행하지 않으면 안될 채무라고 할 수도 없겠고 구상권을 행사할 수 없는 채무라고 할 수도 없으므로 이 건 상속세 과세가액에서 공제할 수 없는 금액이라고 하겠다.
• 나. 상속인들이 피상속인의 보증채무 698,200,142원을 대위변제 하였다는 데 대하여 살펴본다. (주) ㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇ은 1993. 3. 5. 피상속인 소유의 부동산(ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 944.6㎡)을 (주) ㅇㅇ은행에 담보물로 제공하고 대출을 받아 이 건 상속개시 당시인 1993. 5. 20. 현재 확정된 채무가 564,700,000원이고 주주들의 출자액이 50,000,000원이므로 이 두 금액만을 합하더라도 경영자금이 614,700,000원인데 비하여 1993. 1. 1.부터 이 건 상속개시일까지 5개월 20일 동안 일반관리비 및 영업 외 비용 등으로 사외에 유출한 금액이 121,839,524원에 불과한 것을 보거나 상속개시일 이후에도 영업을 계속 영위하고 있었던 것을 보면 이 건 상속개시 당시 주채무자인 (주) ㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇ이 변제불능의 무자력상태에 있었다거나 피상속인이 그 채무를 이행하지 않으면 안될 상태에 있었다고 보기 어려우며, 1993. 5. 20. 상속이 개시됨으로써 위 부동산의 소유권이 청구인을 포함한 상속인들에게 귀속되었음에도 청구인은 (주) ㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇ에 대하여 담보제공의 해제요구를 하지 아니한 채 계속 금융기관자금을 차입할 수 있도록 허용한 점 등을 미루어 보면 이 건 상속인들이 대위변제하였다는 금액은 상속세 과세가액에서 공제할 수 없는 금액이라 하겠다.
• 다. 상속재산 중 ㅇㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 소재 대지및 건물의 평가에 대하여 살펴본다. 구 상속세법(1993. 12. 31. 법률 제4662호로 개정되기 이전의 것) 제9조 제1항 및 구 상속세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령제14471호로 개정되기 이전의 것) 제5조 제1항 및 제2항에 상속재산가액은 상속개시 당시의 시가에 의하되 시가산정이 어려운 때에는 토지는 개별공시지가, 건물은 지방세 과세시가표준액에 의하도록 규정되어 있으므로 상속개시 당시 감정기관의 감정가액이 있는 경우에는 이를 적용하는 것이 타당하다 하겠으나 청구인들이 주장하는 감정가액은 이 건 상속개시일로부터 5개월이 지난 1993. 10. 28. 감정된 것으로서 건설교통부장관이 조사한 ㅇㅇㅇ도 ㅇㅇ시 지역의 1993년도 지가변동율을 보면 전년도에 비하여 8.64%가 내려갔고 이를 분기별로 보더라도 최저 0.42%, 최고 4.71%씩 계속 내려간 것을 보면 시가가 하락추세에 있었으므로 상속개시 당시의 시가산정이 어려운 경우에 해당되고 청구인들은 당초 감정평가액으로 상속세 신고를 한 사실도 없으므로 처분청이 개별공시지가 및 지방세 과세시가표준액을 적용하여 과세한 당초 처분은 잘못이 없다고 하겠다.

그렇다면 처분청에서 청구인들의 부채신고액 중 301,500,000원 만을 인정하고 상속재산 중 ㅇㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 대지 및 건물의 상속세 신고가액을 그대로 인정하여 상속세를 부과한 당초 처분은 잘못이 없고, 이 건 심사청구는 이유 없으므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.