임차인이 임차매장 공사비 전액을 부담한 경우 이를 건물의 자본적 지출로 볼 수 있는지의 여부

처분청은 1993. 11. 1. 청구인에 대하여 한 부가가치세 198,928,640원의 부과처분을 취소하여야 한다.

처분청은 청구인이 1990. 3. 22. ㅇㅇㅇㅇ시 ㅇ구 ㅇ동 ○가 ○○번지 소재 청구인 소유 ㅇㅇ빌딩(6층, 연면적 937.1평) 1, 2, 3층의 연면적 491평 (이하 ″위 상가건물″이라 한다)을 (주) ㅇㅇ(대표이사 ㅇㅇㅇ, 이하 ″위 ㅇㅇ회사″라 한다)에 임대보증금 1,000,000,000원, 월임대료 20,000,000원으로 정하여 임대한 후 위 임차회사가 위 상가건물의 용도를 종전 ㅇㅇ(일식)식당에서 여성고급의류매장으로 변경사용 하고자 개․보수한 공사비 부담액 1,642,100,000원(이하 ″이 건 매장공사비″라 한다)은 위 상가건물의 자본적 지출에 해당하므로 건물주인 임대자가 부담하여야 할 개․보수공사비임에도 이를 위 임차회사가 부담한 것은 동액 상당의 임대료를 낮게 정한 것으로 인정하고 이를 임대기간(1990. 3. 22. ~ 1993. 7. 31.)의 선수임대료를 받은 것으로 보아 이 중 과세기간이 경과한 1990년도 제2기분부터 1993년도 제1기분까지의 임대료 수입금액(매장공사비) 1,595,182,850원(90. 2기 187,668,570원, 91. 1기부터 93. 1기까지는 각 281,502,856원)에 대한 부가가치세 198,928,640원(세금계산서 미교부가산세 15,951,825원 및 신고 납부불성실 가산세 23,458,566원 포함)을 1993. 11. 1. 추가 납부고지하였다.

청구인은 1993. 11. 1. 처분청이 납부고지한 1990년도 제2기분부터 1993년도 제1기분까지의 임대수입금액 1,595,182,850원에 대한 부가가치세 계 198,928,640원(90. 2기 22,989,398원, 91. 1기부터 93. 1기까지는 각 35,187,855원)의 부과처분을 취소할 것을 청구한다. 그 이유로서, 위 상가건물에 대하여 임차회사의 부담으로 시행한 개․보수 공사는 이 건 임차보증금 1,000,000,000원 및 월임대료 20,000,000원을 합의 결정하여 임대차계약을 체결한 후 위 임차회사가 여성고급의류매장시설로 변경 사용하고자 스스로 판단하여 시행한 것일뿐, 이 건 매장공사비를 임차인이 부담하는 조건으로 임대료를 낮게 계약한 사실이 없음에도 처분청이 이 건 위 임차회사의 매장공사비부담액을 위 임대계약기간(1990. 3. 22. - 1993. 7. 31.) 중의 선수임대료 수입으로 보아 그 중 과세기간 경과분 1,595,182,850원에 대하여 이 건 부가가치세를 부과한 것은 부당하다고 주장한다.

이 건 심사청구의 다툼은 청구인 소유 위 상가건물을 임차한 임차 회사가 부담수리한 매장공사비를 청구인이 부담하여야 할 위 상가건물의 자본적 지출로 보아 청구인의 선수임대료 수입으로 볼 수 있는지 여부에 있다. 먼저 위 임차회사가 청구인 소유 위 상가건물을 임차한 후 임차용도에 사용하고자 자신의 부담으로 개․보수공사를 한 데 대하여 처분청이 이 건 매장공사비를 위 상가건물의 자본적지출로 인정하고 동액 상당의 선수임대료를 받은 것으로 보아 이 건 부가가치세를 추가 납부고지한 경위를 보면, 청구인이 1990. 3. 22. 위 상가건물을 위 임차회사에 1990. 3. 22.부터 1993. 7. 31.까지(3년4월 간) 임대보증금 1,000,000,000원, 월임대료 20,000,000원에 임대하기로 점포임대차계약을 체결함에 따라(6층 120평은 1990. 7. 9. 추가 임대차계약함) 위 임차회사는 종전 ㅇㅇ(일식)음식점으로 사용하던 청구인 소유 위 상가건물을 개․보수하여 여성고급 의류매장(상호, ㅇㅇㅇㅇ)으로 사용하기 위하여 청구 외 ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ (주) 등 3개 공사업체와 공사비 1,642,100,000원의 매장 개․보수공사계약을 체결하여 같은 해 10. 11. 공사를 완료하였다. 이에 대하여 처분청은 이 건 매장공사비(1,642,100,000원)는 건물주(임대인)인 청구인이 부담하여야 할 공사비임에도 위 임차회사가 부담 개․보수하도록 하고, 그 대신 임대료를 낮게 정한 것으로 인정하고, 이 건 매장공사비 상당액을 당초 임대계약기간에 걸쳐 선수임대료를 받은 것으로 보아 이중 과세기간 경과분에 대하여 부가가치세를 추가 납부고지한 사실이 관계서류에 의하여 인정된다. 살피건대, 부가가치세법 제13조 제1항 제1호 내지 제3호에 재화 또는 용역을 공급하고 금전으로 대가를 받은 경우에는 그 대가, 금전 이외의 대가를 받거나 부당하게 낮은 대가 또는 대가를 받지 아니하는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가를 부가가치세의 과세표준으로 하도록 되어 있고, 같은 법 시행령 제48조 제1항에 과세표준에는 거래상대자로부터 받은 대금․요금․수수료 기타 명목여하에 불구하고 대가 관계에 있는 모든 금전적 가치 있는 것을 포함하도록 규정하고 있다. 이와 같은 규정 취지에 비추어 보면, 임대인인 청구인이 부담하여야 할 위 상가건물의 자본적지출에 상당하는 개․보수공사비를 위 임차회사가 부담하는 조건으로 임대료를 낮게 정한 경우에는 동 공사비상당의 재화(시설)를 임대인이 공급받은 대신 동액 상당의 임대료를 낮게 정한 것으로 볼 수 있는 경우에 해당된다 하겠고, 반면 임차인이 임차건물의 자본적지출에 해당하는 개․보수공사를 하였더라도 동 공사가 위 상가건물의 임대기간과 임대보증금 및 월임대료 등 이 건 건물의 주요임대차계약조건이 합의 결정된 이후에 임차인 스스로 장래 임차 목적사업의 전망과 추진계획에 따라 이 건 임차건물에 설치할 여성고급의류매장설치 개․보수공사의 범위와 금액 등을 스스로 결정하여 공사를 수행한 경우에는 임대인의 임대료 책정에 영향을 준 것이라고 인정하기도 어렵다 할 것이므로 임대인에게 동 공사비상당의 재화(시설용역)를 공급한 것으로 볼 수 없다 하겠다. 이 건 위 상가건물의 임대차계약서의 내용을 보면, 위 임차회사가 이 건 임차건물의 구조변경공사나 내부수리공사를 하는 경우에는 임대인의 승낙을 얻은 후 자신의 비용과 책임으로 하도록 되어 있고(제6조) 계약만료시에는 임대인의 선택에 따라 임차물건을 원상복구하거나 임대인에게 무상 인도하도록 약정(제14조)한 것은 부동산임대차계약시 관행적인 내용을 약정한 것일뿐 위 상가건물을 개․보수하는 조건으로 임대료를 낮게 정한 것으로 볼 수 있는 근거 약정이라 하기 어렵고, 이 건 개․보수공사는 위 임차 회사가 임대차계약(계약일: 90. 3. 22.)을 체결한 후 위 시공회사들과 1990. 5. 23.부터 같은 해 8. 8.까지 사이에 8회에 걸쳐 공사계약을 체결하여 종전ㅇㅇ(일식) 음식점(35개 객실)의 내부시설을 모두 철거하고 여성고급의류전시 및 판매장으로 사용하고자 개․보수공사를 한 것일뿐, 청구인(임대인)이 이 건 개․보수공사에 관여한 사실은 없는 것으로 인정된다. 한편 처분청이 위 상가건물의 임대료가 낮은 것이라고 한 데 대하여 보면, 이 건 상가건물과 같은 ㅇㅇ지역에 여성고급의류매장을 임차한 (주) ㅇㅇ실업의 경우 1-3층의 평당 임차료(보증금은 연 12％의 임대수입계산)가 111,328원인 데 비하여 이 건 위 상가건물은 평당 61,100원이나 위 ㅇㅇ실업의 임차건물의 위치가 이 건 상가건물(ㅇㅇ빌딩)보다 다소 번화가에 위치하여 직접 비교할 수 없고, 청구인이 위 상가건물을 위 임차회사에 임대하기 직전의 임대료와 비교하여 보면, 청구인은 위 임차회사에 임대하기 직전까지(1990. 3. 22. 이전) 1층 1평당 보증금 1,532,258원, 월임대료 24,193원에 임대하던 것을 위 임차회사에 1평당 보증금 2,036,660원, 월임대료 40,733원에 임대하고 있는 점에 비추어 이 건 임대료를 낮게 정한 것이라고 인정할 만한 입증자료도 찾을 수 없으므로 처분청이 위 임차회사가 부담한 매장 개․보수공사비를 임대건물의 자본적지출로 인정하고 동액 상당을 임대인의 선수임대료 수입으로 보아 과세한 처분은 잘못이라 하겠다.

그렇다면 위 임차회사가 부담한 위 상가건물의 개․보수공사비를 임대인의 선수임대료 수입으로 보아 이 건 부가가치세를 부과한 처분은 부당하고, 따라서 이 건 심사청구는 이유 있다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.