토지의 매매계약을 체결하고 매매대금 잔금까지 수령하였으나 토지거래허가를 받지 못한 경우 이를 당해 토지가 양도된 것으로 볼 수 있는지의 여부

처분청은 1994. 7. 16. 청구인에 대하여 한 양도소득세 111,627,660원의 부과 처분에 관하여 그 과세표준과 세액을 기준시가에 의하여 경정하여야 한다. 나머지 청구를 기각한다.

처분청은 청구인이 1991. 3. 27. 토지거래허가구역인 ㅇㅇ도 ㅇㅇ군 ㅇㅇ면 ○리 ○○번지 소재 답 2,208㎡, 같은 리 ○○번지 소재 전 5,140㎡, 같은 리 ○○번지 소재 대지 962㎡, 같은 리 ○○번지 소재 잡종지 990㎡, 같은 리 ○○번지 소재 전 600㎡같은 리 ○○번지 소재 전 2,469㎡, 같은 리 ○○번지 소재 전 2,978㎡, 같은 리 ○○번지 소재 답 6,446㎡ 계 8필지 21,793㎡(이하 ″이 건 토지″라 한다)와 이 건 토지상의 주택 1동 68.85㎡ 및 돈사 3동 584.64㎡를 청구 외 ㅇㅇㅇ, ㅇㅇㅇ에게 양도하고 신고하지 아니한 데 대하여 실지거래가액 (527,440,000원)에 의하여 양도소득세 111,627,660원(가산세18,604,610원 포함)을 1994. 7. 16. 납부고지하였다.

청구인은 1994. 7. 16. 처분청이 납부고지한 양도소득세 111,627,660원의 부과처분을 취소할 것을 청구한다. 그 이유로서 청구인은 이 건 토지에 대하여 위 ㅇㅇㅇ, ㅇㅇㅇ와 1991. 3. 20. 매매계약을 체결하고 같은 달 27 잔금까지 수령한 것은 사실이나 이 건 토지에 대한 매매계약은 토지거래허가를 얻지못한 것이므로 무효이고, 따라서 같은 해 4. 9. 위 매매계약의 무효로 인한 매매대금의 반환을 담보하기 위하여 이 건 토지 위에 근저당권자 (주)ㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇ(대표이사 ㅇㅇㅇ), 채권 최고액 600,000,000원의 근저당권까지 설정하였음에도 이 건 토지를 위 ㅇㅇㅇ ㅇㅇㅇ에게 각각 양도한 것으로 보아 양도소득세를 납부고지한 것은 부당하다고 주장한다.

이 건 심사청구의 다툼은 청구인이 이 건 토지의 매매계약을 체결하고 매매대금 잔금까지 수령하였으나 토지거래허가를 받지못한 경우 이를 당해 토지가 양도된 것으로 볼 수 있는지의 여부에 있다. 먼저 청구인이 이 건 토지에 대하여 매매계약을 체결한 경위와 처분청의 양도소득세 부과경위 등을 보면, 청구인은 1991. 3. 20. 토지거래허가구역 내에 소재하는 이 건 토지 중 같은 리 ○○번지소재 대 962㎡, 같은 리 ○○번지 소재 잡종지 990㎡, 같은 리 ○○번지 소재 전 600㎡, 같은 리 ○○번지 소재 전 2,978㎡, 같은 리 ○○번지 소재 답 6,446㎡ 계 5필지 11,976㎡를 위 ㅇㅇㅇ에게 470,990,000원에, 같은 리 ○○번지 소재 2,208㎡, 같은 리 ○○번지 소재 전 5,140㎡, 같은 리 ○○번지 소재 전 2,469㎡ 계 3필지 9,817㎡를 위 ㅇㅇㅇ에게 56,450,000원에 각각 매매계약을 체결하고, 같은 달 27. 잔금까지 수령(ㅇㅇㅇ로부터 200,990,000원, ㅇㅇㅇ으로부터 36,450,000원)하였으나 토지거래허가를 받지 아니하였을 뿐만 아니라 양도소득세 신고도 하지 아니하였으며, 처분청은 이에 대하여 청구인이 이 건 토지를 관계법령(국토이용관리법)에 위반하여 양도한 것으로 보아 실지거래가액에 의하여 양도소득세를 과세하였고, 이 건 토지는 1990. 6. 15. 토지거래허가를 받아야 할 규제구역으로 지정(구 건설부공고 74호)되었다가 1993. 6. 14. 규제구역지정이 해제(구 건설부공고 1993-99호)된 사실 등이 관계자료에 의하여 인정된다. 다음으로 관계법령을 보면, 소득세법 제4조 제3항 에 ″양도라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계 없이 매도․교환․법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다″고 규정하고 있고 구 소득세법(1993. 12. 31. 법률 제4661호로 개정되기 이전의 것)제23조 제4항 제1호 및 같은 법 시행령 제46조 제3항과 구 소득세법시행령 (1993. 12. 31. 대통령령 제14083호로 개정되기 이전의 것) 제170조 제1항 및 제4항 제2호 마목에서 양도소득을 계산함에 있어서 적용하는 양도가액 및 취득가액은 기준시가에 의한 금액으로 하되 국세청장이 정한 일정규모 이상의 부동산을 허위계약서의 작성 등 부정한 방법에 의하거나 관계법령에 위반하여 취득 또는 양도한 경우 실지거래가액이 확인되면 그 실지거래가액에 의하여 양도차익을 결정하도록 되어있고, 국토이용관리법 제21조의3 제1항 및 제7항에 토지거래 허가구역안에 있는 토지에 관한 소유권을 이전하는 계약을 체결하고자 하는 자는 시장․군수 또는 구청장의 허가를 받아야 하고, 허가를 받지아니하고 체결한 토지거래계약은 그 효력을 발생하지 않는다고 규정하고 있다. 살피건대, 국토이용관리법상의 토지거래허가구역 내에서의 토지거래계약은 관할관청의 허가를 받아야만 그 효력이 발생하며, 허가를 받기 전에는 물권적 효력은 물론 채권적 효력도 발생하지 아니하여 무효라 할 것이고, 이 건 매매계약은 관할 관청의 허가를 받지 아니하여 무효의 상태에 있었으므로 단지 그 매매대금이 먼저 지급되어 양도자인 청구인이 이를 보관하고 있다 하여 이를 두고 양도소득의 과세대상인 자산의 양도에 해당한다고는 볼 수 없다. 그러나 이 건 토지거래 허가를 받는데 양도자인 청구인이 절대 협조하기로 약정한것으로 보아 일단 허가를 받을 때까지는 무효의 경우와 다를바 없는 유동적 무효지만 허가를 받으면 그 계약은 소급하여 유효한 계약이 된다 할 것인바, 이 건 토지는 1993. 6. 14. 토지거래허가구역 지정이 해제되어 관할관청의 허가를 받을 필요가 없어졌으므로 이 건 토지매매계약은 1991. 3. 27.로 소급하여 유효하게 성립된 것으로 보아야 하며, 다만 관계법령(국토이용관리법)을 위반하여 부동산을 양도한 경우에는 해당되지 아니한다 할 것이다.

그렇다면 이 건 토지 등의 양도가 이루어졌다고 본 처분청의 판단에는 잘못이 없다 할 것이나, 청구인이 관계법령을 위반하여 부동산을 양도한 것으로 보아 기준시가가 아닌 실지거래가액에 의하여 양도소득세를 납부고지한 당초 처분은 잘못이라 하겠다. 따라서 이 건 심사청구는 일부 이유 있으므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.