합병에 따라 발생한 의제배당소득의 사실상 귀속자는 청구인임

주 문 심사청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 주식회사 ◎◎◎◎(이하 “피합병법인”이라 한다)의 주식 936,000주(이하 “이 사건 주식”이라 한다)를 소유한 주주로서 2007. 8. 30. 주식회사 ○○○○[2007. 7. 30. (주)◈◈◈◈에서 상호변경, 이하 “합병법인”이라 한다]가 피합병법인을 합병하는 과정에서 합병신주 1,886,990주를 교부받아 구 소득세법 제17조 제2항 의 규정에 따라 발생한 의제배당소득(475,495,000원)에 대하여 소득세를 신고하지 않았다.
• 나. 이에 대하여 처분청에서는 2011. 10. 1. 구 소득세법 제80조 의 규정에 따라 위 의제배당소득에 대하여 2007년 귀속 종합소득세 168,253,320원(가산세 52,690,837원 포함)을 청구인에게 고지·부과(이하 “이 사건 부과처분”이라 한다)하였다.

• 가. 청구 취지 이 건의 청구취지는 이 사건 부과처분을 취소하게 해 달라는 것이다.
• 나. 청구 이유 이 사건 주식은 2007. 6. 14. 청구 외 갑에게 양도되었으므로 같은 해 8. 30. 합병에 따라 발생한 의제배당소득의 사실상 귀속자는 청구인이 아닌데도 청구인에게 한 이 사건 부과처분은 부당하다.

• 가. 다툼 이 건의 다툼은 이 사건 주식이 과세 기준일(합병일)인 2007. 8. 30. 이전에 타인(청구 외 갑)에게 양도되었다고 볼 수 있는지 여부이다.
• 나. 인정 사실 이 건 관련 기록을 검토해 보면, 다음과 같은 사실이 인정된다.

(1) 청구인은 2007. 6. 14. 청구인이 소유하고 있는 주식회사 ◎◎◎◎(이하 “◎◎◎◎”라 한다)의 액면가 500원의 기명식 보통주식 936,000주를 3,744,000,000원에 청구 외 갑에게 양도하기로 하는 내용의 주식양수도 계약(이하 “이 사건 계약서”라 한다)을 체결하였다.

(2) 이 사건 계약서에 따르면 ◎◎◎◎가 코스닥등록법인인 주식회사 ◈◈◈◈(이하 “◈◈◈◈”이라 한다)과 합병함에 따라 본건주식과 교환으로 받게 되는 ◈◈◈◈ 보통주식을 본건 주식으로 보며, 양도인은 소유하고 있는 본건 주식을 본 계약조건에 따라 양수인에게 양도한다고 되어 있고, 양도되는 본건주식은 기준일의 경과여부를 불문하고 이익배당청구권, 신주인수권 등 기타 당해 주식에 관하여 본 계약일 현재까지 주주에게 부여된 모든 권리를 포함한다고 되어 있다.

(3) 이 사건 계약서에 따른 주식양도대금의 지급 조건을 보면, ‘계약금 및 중도금 1,800,000,000원은 2007. 9. 5.자 만기일 어음을 계약일에 지급하고, 잔금 1,944,000,000원의 지급시기 및 주권의 인도시기는 양도인(청구인)이 본건 주식에 대하여 ◈◈◈◈과의 합병으로 교부받은 주식이 보호예수기간의 만료로 매각이 가능한 시점에 양 당사자의 합의로 정한다고 되어 있다.

(4) 청구인은 이 사건 주식의 양도대금으로 2007. 6. 14. 지급기일이 2007. 9. 5. 인 약속어음(1,800,000,000원)을, 같은 해 9. 5. 지급기일이 2008. 9. 30. 인 약속어음(1,944,000,000원)을 받았다.

(5) 이 사건 계약서에 따른 손해배상 규정을 보면, 양도인이 본 계약에 규정된 의무를 이행하지 않은 경우 손해배상액은 보호예수기간 만료일의 본건주식 시가총액(주식회사 ◈◈◈◈의 종가×본건관련주식 수량)에서 매매금액을 제한 차액으로 한다고 되어 있다.

(6) 이 사건 주식으로 인해 교부된 합병신주 1,886,990주는 심사청구일 현재까지도 ♧♧증권 ♧♧지점에 청구인 명의로 보관되어 있다.

(7) 감사원은 ◎◎◎◎가 2007. 8. 30. ◈◈◈◈에 합병되면서 청구인 명의의 ◎◎◎◎ 주식 936,000주이 소멸되고 합병신주 1,886,990주를 교부받은데 대하여 합병신주 가액(943,495,000원)에서 합병으로 소멸한 ◎◎◎◎ 주식 가액(468,000,000원)과의 차액을 의제배당소득으로 보아 소득세를 추가징수하도록 중부지방국세청장에게 시정요구 하였고, 이에 따라 △△세무서장은 2011. 10. 1. 청구인에게 이 사건 부과처분을 하였다.

• 다. 관계 법령 이 건과 관계되는 법령은 구 소득세법 제98조 등으로서 [별지] 기재와 같다. [별지]

□ 국세기본법(2011. 4. 12. 법률 제10580호로 개정되기 이전의 것)

○ 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

□ 소득세법(2011. 4. 12. 법률 제10580호로 개정되기 이전의 것)

○ 제17조(배당소득) ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

3. 의제배당(擬制配當)

② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.

4. 합병으로 소멸한 법인의 주주·사원 또는 출자자가 합병 후 존속하는 법인 또는 합병으로 설립된 법인으로부터 그 합병으로 취득하는 주식 또는 출자의 가액과 금전의 합계액이 그 합병으로 소멸한 법인의 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액

○ 제80조(결정과 경정) ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제70조·제71조 및 제74조에 따른 과세표준확정신고를 하여야 할 자가 그 신고를 하지 아니한 경우에는 해당 거주자의 해당 과세기간 과세표준과 세액을 결정한다.

○ 제94조(양도소득의 범위) ① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권과 대통령령으로 정하는 증권예탁증권을 포함한다. 이하 이 장에서 “주식 등”이라 한다)의 양도로 발생하는 소득

• 나. 주권상장법인이 아닌 법인의 주식 등

○ 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다.

□ 소득세법시행령

○ 제162조(양도 또는 취득의 시기) ①법 제98조 전단에서 ＂대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우＂란 다음 각 호의 경우를 말한다.

1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기ㆍ등록접수일 또는 명의개서일

2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일

3. 기획재정부령이 정하는 장기할부조건의 경우에는 소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일ㆍ인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날

□ 소득세법시행규칙

○ 제78조(장기할부조건의 범위)

③ 영 제162조 제1항 제3호에서 ＂기획재정부령이 정하는 장기할부 조건＂이라 함은 법 제94조제1항 각호에 규정된 자산의 양도로 인하여 해당 자산의 대금을 월부ㆍ연부 기타의 부불방법에 따라 수입하는 것중 다음 각호의 요건을 갖춘 것을 말한다

1. 계약금을 제외한 해당 자산의 양도대금을 2회 이상으로 분할하여 수입할 것

2. 양도하는 자산의 소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일ㆍ인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날의 다음날부터 최종 할부금의 지급기일까지의 기간이 1년 이상인 것

□ 증권거래세법

○ 제2조(정의) ① 이 법에서 ＂주권＂이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

또는 특별한 법률에 의하여 설립된 법인의 주권

③ 이 법에서 ＂양도＂라 함은 계약상 또는 법률상의 원인에 의하여 유상으로 소유권이 이전되는 것을 말한다.

○ 제5조(양도의 시기) ① 이 법의 적용에 있어서 주권 등의 양도의 시기는 당해 매매거래가 확정되는 때로 한다.

② 제1항의 매매거래의 확정에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

□ 증권거래세법시행령

○ 제2조(양도의 시기) 주권 등의 법 제5조 제2항에 따른 매매거래의 확정시기는 다음 각 호에 따른다.

1. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 유가증권시장(이하 ＂유가증권시장＂이라 한다) 또는 코스닥시장(이하 ＂코스닥시장＂이라 한다)에서 거래된 주권에 대하여는 그 양도가액이 결제되는 때

2. 제1호에 따른 주권 외의 주권 등을 금융투자업자가 매매ㆍ위탁매매 또는 매매의 중개나 대리를 하는 경우에는 그 대금의 전부를 결제하거나 결제받는 때

3. 제1호 및 제2호 이외의 경우에는 당해 주권 등을 인도하거나 대가의 전부를 받는 때. 다만, 그 주권 등을 인도하거나 대가의 전부를 받기 전에 권리가 이전되는 때에는 그 권리가 이전되는 때로 한다.

• 라. 판단 청구인은 이 사건 주식은 2007. 6. 14. 청구 외 갑에게 양도되었으므로 같은 해 8. 30. 합병에 따라 발생한 의제배당소득의 사실상 귀속자는 청구인이 아닌데도 청구인에게 한 이 사건 부과처분은 부당하다고 주장하므로 청구인의 주장이 타당한지 여부 등에 대하여 살펴본다. 구 소득세법 제98조 의 규정에 따르면 주권상장법인이 아닌 법인의 주식 등 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다고 되어 있고, 같은 법 시행령 제162조 제1항 제3호의 규정에서 기획재정부령이 정하는 장기할부조건의 경우에는 소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일ㆍ인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날을 그 취득시기 및 양도시기로 보도록 되어 있다. 한편, 같은 법 시행규칙 제78조 제3항 제1호의 규정에서는 계약금을 제외한 해당 자산의 양도대금을 2회 이상으로 분할하여 수입하고, 양도하는 자산의 소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일ㆍ인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날의 다음날부터 최종 할부금의 지급기일까지의 기간이 1년 이상인 것은 이를 장기할부조건으로 보도록 되어 있다. 또한 증권거래세법 제5조 제1항 의 규정에 따르면 주권 등의 양도의 시기는 당해 매매거래가 확정되는 때로 한다고 되어 있고, 같은 법 시행령 제2조 제3호의 규정에서 당해 주권 등을 인도하거나 대가의 전부를 받는 때를 매매거래의 확정시기로 보도록 되어 있다. 따라서 비상장 주식의 양도시기는 주권 인도일, 대금 청산일, 장기분할조건의 경우 명의 개서일 중 어느 하나로 보는 것이 타당하다 할 것이다. 살피건대, 청구인은 2007. 6. 14. 이 사건 주식에 대하여 매매계약을 체결하였으나 ① 위 인정사실 ‘(3)항’에서 본 바와 같이 이 사건 주식의 주권의 인도시기는 양도인(청구인)이 합병법인으로부터 합병으로 교부받은 주식이 보호예수기간의 만료로 매각이 가능한 시점에 양 당사자의 합의로 정한다고 계약하고 있어 합병일 이후를 주권의 인도시기로 보아야 하는 점, ② 위 인정사실 ‘(4)항’에서 본 바와 같이 이 사건 주식의 양도대금 중 잔금을 지급기일이 2008. 9. 30.인 약속어음으로 받았으나 부도로 인해 심사청구일 현재까지 그 잔금을 받지 못하고 있어 잔금청산이 이루어지지 않은 점, ③ 위 인정사실 ‘(3)항’과 ‘(4)항’에서 본 바와 같이 장기분할조건으로 계약이 이루어 졌으나 인정사실 ‘(6)항’에서 본 바와 같이 이 사건 주식으로 인해 교부된 합병신주의 명의도 심사청구일 현재까지 양수인으로 개서되지 않고 청구인으로 되어 있는 점 등을 고려할 때 합병에 따른 의제배당소득의 과세 기준일(합병일)인 2007. 8. 30. 현재 이 사건 주식의 소유권은 청구인에게 있다고 보는 것이 타당하다 할 것이다. 그러므로 이 사건 주식이 2007. 6. 14. 청구 외 이정규에게 양도되었으므로 같은 해 8. 30. 합병에 따라 발생한 의제배당소득의 사실상 귀속자가 청구인이 아니라는 등의 취지의 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다 할 것이다.

그렇다면 처분청의 이 사건 처분은 잘못이 없고 심사청구는 이유 없다고 인정되므로, 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.