오피스텔 신축 분양사업은 ‘개발사업의 시행’에 해당한다고 볼 수 없어 재산가치증가에 따른 증여세 과세처분은 위법함

사 건 2022구합60752 증여세등부과처분취소 원 고

1. 이AA

2. 이BB

3. 이CC

4. 이DD 피 고 ㅇㅇ세무서장 변 론 종 결

2024. 04. 12. 판 결 선 고

2024. 05. 24.

1. 피고가 2021. x. 1. 원고들에게 한 각 증여세 ××,×××,××0원 및 각 가산세 ××,×××,××0원의 부과처분을 모두 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다. 청구취지 주문과 같다.

• 가. 주식회사 노○○○(이하 ‘노○○○’라 한다)는 택지개발사업지구 일상○ ○-○, ○-○ 블록(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)에 ‘○○○ 한○○○○ 오피스텔’(이하 ‘이 사건 건물’이라 한다)을 신축하여 분양하는 사업(이하 ‘이 사건 사업’이라 한다)을 시행하기로 하고 2016. 7. 29. 시장으로부터 이 사건 건물 신축공사에 관한 건축허가를 받아 2017. 1. 20. 공사에 착수하였고, 주식회사 ○○부동산신탁은 2017. 1. 26.경 시장에게 이 사건 건물에 관한 분양신고를 하였다.
• 나. 원고들의 조부로서 구 ｢상속세 및 증여세법｣(2020. 12. 22. 법률 제17654호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’이라 한다) 제2조 제10호, 구 ｢상속세 및 증여세법 시행령｣(2018. 2. 13. 대통령령 제28638호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법 시행령’이라 한다) 제2조의2 제1항 제1호에 규정된 특수관계인에 해당하는 이EE는 2017. 3. 24. 노○○○ 발행주식 8,292주(비상장주식이다. 이하 ‘이 사건 주식’이라 한다)를 원고들에게 각 2,073주씩 증여하였고, 원고들은 2017. 6. 30. 증여받은 주식 각 2,073주의 가액을 x,xxx,xxx,xxx원(1주당,xxx,xxx원)으로 하여 증여세(원고 이AA: ×,×××,×××,××3원, 나머지 원고들: 각 ×,×××,×××,××8원)를 신고․납부하였다(이후 피고는 원고들이 증여세를 초과 납부하였다는 이유로 원고들에게 일부 세액을 환급하였다).
• 다. 노○○○는 이 사건 건물 신축공사를 완료하여 2020. 1. 7. 이 사건 건물에 관한 사용승인을 받았다.
• 라. 00지방국세청장은 2021. 2. 16.부터 2021. 4. 28.까지 원고들에 대한 조사를 실시한 결과, 노○○○가 2020. 1. 7. 이 사건 건물에 관한 사용승인을 받아 이 사건 주식의 가액이 증가(사용승인일 기준 1주당 ×,×××,050원)하였고, 이로써 이 사건 주식 증여일(2017. 3. 24.)로부터 5년 이내인 2020. 1. 7.에 구 상증세법 제42조의3 제1항, 구 상증세법 시행령 제32조의3 제1항 제1호에 규정된 재산가치증가사유(개발사업의 시행)가 발생하여 원고들이 증여받은 주식의 가액이 ×××,×××,××1원씩 증가하는 이익을 각각 얻었다고 보아 피고에게 과세자료를 통보하였다.
• 마. 이에 따라 피고는 2021. x. 1. 원고들에게 각 ××,×××,××0원의 증여세 부과처분 및 각 ××,×××,××0원의 가산세 부과처분을 하였다(이하 통틀어 ‘이 사건 각 처분’이라 한다). 【인정근거】 다툼 없는 사실, 갑1호증의 1 내지 4, 갑2호증, 갑4호증의 1 내지 4, 갑5호증의 1 내지 4, 갑6호증, 을1, 2호증, 을5호증의 1, 을8, 10, 11호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

별지 기재와 같다.

다음 사유로 이 사건 각 처분은 위법하다.

• 가. 구 상증세법 제42조의3 제1항에 규정된 재산가치증가사유 미발생 구 상증세법 시행령 제32조의3 제1항 제1호에 규정된 사유는 토지에 관한 재산가치증가사유인데, 이 사건 주식은 토지가 아닌 비상장주식이므로, 이 사건 사업의 시행으로 인하여 이 사건 주식의 가액이 증가하였더라도 여기에 위 규정이 적용된다고 볼 수 없다. 또한, 구 상증세법 시행령 제32조의3 제1항 제1호에 규정된 ‘개발사업의 시행’은 통상적으로 일정 범위의 토지에 대하여 행정청에 의한 개발구역의 지정․고시가 이루어지고 그곳에서 사업시행자 등에 의하여 토지 개발사업이 이루어지는 것을 의미할 뿐 이미 개발된 토지에서 행해지는 개별 건물의 신축 또는 분양 행위를 의미하지 않는데, 이 사건 사업은 노○○○가 이미 개발사업이 완료된 토지를 취득하여 건물을 신축․분양하는 내용의 사업이므로, 이 사건 사업의 시행이 위 규정상 ‘개발사업의 시행’에 해당한다고 볼 수 없다. 따라서 구 상증세법 제42조의3 제1항에 규정된 재산가치증가사유가 발생하였다고 볼 수 없다.
• 나. 이 사건 주식 증여일로부터 5년 이내에 재산가치증가사유가 발생하였다고 볼 수 없음 ‘개발사업의 시행’의 경우 재산가치증가사유 발생일은 해당 개발사업이 마무리되는 사용승인일이 아니라 해당 개발사업의 법률상 개시시점인 ‘개발구역 지정․고시일’이라고 보아야 하므로, 설령 이 사건 사업의 시행이 재산가치증가사유에 해당하더라도 재산가치증가사유 발생일은 이 사건 건물에 대한 사용승인일(2020. 1. 7.)이 아닌 건축허가일(2016. 7. 29.)이라고 보아야 한다. 그런데 위 재산가치증가사유 발생일(2016. 7. 29.)은 원고들이 이 사건 주식을 증여받은 날(2017. 3. 24.) 이전이므로, 구 상증세법 제42조의3 제1항에 규정된 요건(재산을 취득한 날부터 5년 이내에 재산가치증가사유가 발생할 것)이 충족되었다고 볼 수 없다.
• 다. 이 사건 각 처분은 ｢상속세 및 증여세법｣ 제4조의2 제4항 의 취지에 반함 피고는 이 사건 사업을 통해 노○○○가 사업수익이라는 직접적 이익을 얻고 이로 인해 노○○○의 주주인 원고들이 주식가치 상승이라는 간접적 이익을 얻었다는 이유로 원고들이 얻은 간접적 이익에 대하여 증여세를 부과하였다. 이러한 피고의 과세논리에 따르면, 노○○○와 원고들은 동일한 이익(이 사건 사업으로 인한 이익)에 대하여 법인세, 종합소득세․지방소득세, 추가적인 증여세라는 세 가지 세금을 납부해야 하는 가혹한 상황에 처하게 된다. 그런데 입법자는 이러한 불합리한 상황이 발생하지 않도록 영리법인이 사업활동을 통해 얻은 수익 등에 대해 법인세를 납부하면 원칙적으로 그 수익과 관련하여 주주들이 추가로 증여세를 부과하지 않도록 구 ｢상속세 및 증여세법｣(2016. 12. 20. 법률 제14388호로 개정되기 전의 것) 제4조의2 제3항(현행 ｢상속세 및 증여세법｣ 제4조의2 제4항 1))을 신설하였으므로, 이 사건 각 처분은 위 규정을 신설한 입법자의 의도에 정면으로 반한다.

4. 이 사건 각 처분의 적법 여부 2)

• 가. 관계 규정의 내용 구 상증세법 제42조의3 제1항 제1호는 직업, 연령, 소득 및 재산상태로 보아 자력으로 해당 행위를 할 수 없다고 인정되는 자가 특수관계인으로부터 증여받아 재산을 취득하고 그 재산을 취득한 날부터 5년 이내에 개발사업의 시행, 형질변경, 공유물 분할, 사업의 인가․허가 등 대통령령으로 정하는 사유(재산가치증가사유)로 인하여 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다고 규정하고 있고, 그 위임을 받은 구 상증세법 시행령 제32조의3 제1항은 재산가치증가사유로 개발사업의 시행, 형질변경, 공유물 분할, 지하수개발․이용권 등의 인가․허가 및 그 밖에 사업의 인가․허가(제1호), 비상장주식의 ｢자본시장과 금융투자업에 관한 법률｣ 제283조 에 따라 설립된 한국금융투자협회에의 등록(제2호), 그 밖에 제1호 및 제2호의 사유와 유사한 것으로서 재산가치를 증가시키는 사유(제3호)를 각각 규정하고 있다.
• 나. 구 상증세법 제42조의3 제1항에 규정된 재산가치증가사유의 발생 여부

1. 구 상증세법 제42조의3 제1항에 규정된 ‘개발사업의 시행’이 토지에 대하여만 적용되는 재산가치증가사유인지 여부 관계 규정의 내용과 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음 사정에 비추어, 구 상증세법 제42조의3 제1항에 규정된 ‘개발사업의 시행’이 토지에 대하여만 적용되는 재산가치증가사유라고 해석할 수 없다.

• 가) 구 상증세법 제42조의3 제1항, 구 상증세법 시행령 제32조의3 제1항 제1호는 단지 ‘개발사업의 시행, 형질변경, 공유물 분할, 지하수개발․이용권 등의 인가․허가 및 그 밖에 사업의 인가․허가’를 재산가치증가사유로 규정하고 있을 뿐, 그 재산가치증가사유가 적용되는 재산을 ‘토지’로 제한하고 있지 않다.
• 나) 만약 원고들의 주장대로 위 각 조항에 규정된 ‘개발사업의 시행’이 주식에는 적용되지 않고 토지에만 적용된다고 해석한다면, 개발사업이 시행되는 토지를 보유한 법인의 주식을 취득하는 등의 방법으로 구 상증세법 제42조의3 제1항에 따른 증여세를 쉽게 회피할 수 있게 되는데, 이는 위 각 조항의 입법 취지(변칙증여 방지)에 부합하지 않는다.

2. 이 사건 사업의 시행이 구 상증세법 제42조의3 제1항에 규정된 ‘개발사업의 시 행’에 해당하는지 여부

• 가) 구 상증세법 제42조의3 제1항에 규정된 ‘개발사업’의 의미 관계 규정의 내용과 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음 사정에 비추어, 구 상증세법 제42조의3 제1항, 구 상증세법 시행령 제32조의3 제1항 제1호에 규정된 ‘개발사업’은 적어도 ‘행정청의 개발구역 지정ㆍ고시가 수반된 것으로서 그 대상 토지를 개발하여 그 토지가치를 증가시키는 사업’을 의미한다고 해석함이 타당하다[구 ｢상속세 및 증여세법｣(2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것) 제42조 제4항 3) 에 관한 대법원 2023. 6. 1. 선고 2019두31921 판결 참조]. ⑴ 구 상증세법 제42조의3, 구 상증세법 시행령 제32조의3은 재산가치증가사유 발생일 이후 해당 재산의 가치가 하락하더라도 세액을 조정하는 장치를 두고 있지 않으므로, 장래의 재산가치 증가가 객관적으로 예정된 것이어야 한다는 내재적 한계를 갖고 있다. ⑵ 위 각 조항이 ‘개발사업의 시행’을 재산가치증가사유로 규정한 것은, 어떤 토지가 개발구역으로 지정ㆍ고시되면 그 자체의 경제적 효과로서 아직 개발사업의 시행이 완료되지 않았더라도 장차 개발사업이 이루어져 발생할 것으로 예상되는 기대이익이 현실화되어 그 시점에서 토지의 가치가 상승하게 된다는 전제에 있다고 해석된다.
• 나) 이 사건 사업이 ‘행정청의 개발구역 지정ㆍ고시가 수반된 것으로서 그 대상토지를 개발하여 그 토지가치를 증가시키는 사업’에 해당하는지 여부 ⑴ 인정사실 을3, 4호증, 을5호증의 1의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 다음 사실이 인정된다. ㈎ 국토교통부장관은 2015. 10. 구 택지개발촉진법(2007. 4. 20. 법률 제8384호로 개정되기 전의 것) 제8조, 제9조에 따라 한국토지주택공사 등이 사업시행자로서 시 구 동 등 일대의 토지 6,772,950.7㎡를 개발하는 내용의 택지개발사업에 관한 개발계획 변경(10차) 및 실시계획 변경(8차)을 승인하고 이를 고시하였고, 2022. 9. 다시 택지개발사업(개발 대상 토지의 면적이 6,754,205.6㎡로 변경되었다)에 관한 개발계획 변경(19차) 및 실시계획 변경(17차)을 승인하고 이를 고시하였다. ㈏ 노○○○는 2013. 11. 22.과 2013. 12. 24. 택지개발사업지구 일상○ ○-○, ○-○ 블록(이 사건 토지)에 관하여 매매계약을 체결하였다. ㈐ 한국토지주택공사는 구획정리가 완료됨에 따라 택지개발사업지구 일상○ ○-○, ○-○ 블록(합병 전 시 구 동 ○○○-○○ 대 1891.6㎡, 합병 전 시 구 동 ○○○-○○ 대 2076.2㎡)에 관하여 2018. 5. 17. 소유권보존등기를 마쳤다. ㈑ 한국토지주택공사는 2018. 7. 26. 합병 전 시 구 동 ○○○-○○ 대 1891.6㎡, 합병 전 시 구 동 ○○○-○○ 대 2076.2㎡에 관하여 노○○○ 앞으로 소유권이전등기를 마쳐주었고, 노○○○는 위 각 토지(이 사건 토지)에 이 사건 건물을 신축하였다(위 각 토지는 2020. 1. 16. 시 구 동 ○○○-○○ 대 3967.8㎡로 합병되었다). ⑵ 판단 앞서 본 처분의 경위와 위 인정사실 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음 사정에 비추어, 이 사건 사업이 ‘행정청의 개발구역 지정ㆍ고시가 수반된 것으로서 그 대상 토지를 개발하여 그 토지가치를 증가시키는 사업’에 해당한다고 볼 수 없다. 따라서 이 사건 사업의 시행이 구 상증세법 제42조의3 제1항, 구 상증세법 시행령 제32조의3 제1항 제1호에 규정된 ‘개발사업의 시행’에 해당한다고 볼 수 없으므로, 구 상증세법 제42조의3 제1항, 구 상증세법 시행령 제32조의3 제1항 제1호에 규정된 재산가치증가사유가 발생하였다고 볼 수 없다[나아가 이 사건 사업은 이 사건 건물을 신축하고 분양하는 사업으로서, 일정한 토지에 대한 개발과 그로 인한 토지 가치 상승분을 예정하고 있는 ‘개발사업의 시행’이라는 재산가치증가사유와 유사하다고 보기 어려우므로, 구 상증세법 시행령 제32조의3 제1항 제3호에 규정된 재산가치증가사유(그밖에 제1호의 사유와 유사한 것으로서 재산가치를 증가시키는 사유)가 발생하였다고 볼 수도 없다]. ㈎ ① 이 사건 토지가 택지개발사업지구 내에 있는 토지인 점(일상○ ○-○, ○-○ 블록), ② 택지개발사업의 사업시행자인 한국토지주택공사가 구획정리를 완료하여 2018. 5. 17. 이 사건 토지에 관하여 소유권보존등기를 마친 점, ③ 노○○○는 2013. 11. 22.과 2013. 12. 24. 이 사건 토지에 관하여 매매계약을 체결하였고, 이를 원인으로 하여 2018. 7. 26. 이 사건 토지에 관하여 소유권이전등기를 마쳤으며, 이후 이 사건 건물 신축 공사를 완료한 점 등에 비추어, 이 사건 사업은 토지 자체를 개발하여 그 토지가치를 증가시키는 사업이 아니라, 한국토지주택공사가 택지개발사업을 시행하여 이미 개발을 완료한 이 사건 토지에 이 사건 건물을 신축하여 분양하는 내용의 사업에 불과하다고 판단된다. ㈏ 이 사건 사업에 관한 행정청의 개발구역 지정․고시가 있었다고 볼 만한 자료도 없다[국토교통부장관이 2015. 10. 및 2022. 9. 택지개발사업에 관한 개발 계획 및 실시계획을 변경 승인하고 이를 고시하기는 하였으나, 이는 시 구 동 등 일대의 ‘토지’를 개발하여 택지(주택건설용지, 공공시설용지)를 조성하는 내용의 택지개발사업에 관한 것일 뿐 이 사건 사업에 관한 것이 아니다].
• 다. 소결 구 상증세법 제42조의3 제1항에 규정된 재산가치증가사유가 발생하였다고 볼 수 없어 위 조항에 규정된 요건이 충족되었다고 볼 수 없으므로, 이와 다른 전제에 선 이 사건 각 처분은 위법하다[이 사건 사업의 시행이 구 상증세법 제42조의3 제1항에 규정된 재산가치증가사유 중 ‘사업의 인가․허가’에 해당한다고 볼 여지가 있다. 그러나 설령 그렇다 하더라도 이 사건 사업이 이 사건 토지에 이 사건 건물을 신축해 분양하는 내용임을 고려하면 이 사건 건물 건축과 관련한 인․허가를 받거나 또는 그 분양 사업을 개시하겠다는 신고가 수리되어 이 사건 사업의 수행이 법률상 가능해진 시점을 그 재산가치증가사유 발생일로 봄이 타당하다. 따라서 그 재산가치증가사유의 발생일은 건축허가일(2016. 7. 29.) 또는 주식회사 ○○부동산신탁이 **시장에게 분양신고를 한 시점(2017. 1. 26.경)이 되는데, 이는 모두 원고들의 이 사건 주식 취득 시점(2017. 3. 24.) 이전이어서 구 상증세법 제42조의3 제1항에 규정된 요건 중 ‘재산을 취득한 날부터 5년 이내에 재산가치증가사유가 발생할 것’을 충족하지 못하므로, 이 사건 각 처분이 위법하다는 결론에는 영향이 없다].

원고들의 청구는 이유 있으므로 모두 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다. 1) 제4조의2(증여세 납부의무)

④ 영리법인이 증여받은 재산 또는 이익에 대하여 법인세법에 따른 법인세가 부과되는 경우(법인세가 법인세법 또는 다른 법률에 따라 비과세되거나 감면되는 경우를 포함한다) 해당 법인의 주주등에 대해서는 제45조의3부터 제45조의5까지의 규정에 따른 경우를 제외하고는 증여세를 부과하지 아니한다. 2) 국세기본법에 따르면, 국세기본법 제55조 에 규정된 위법한 처분에 대한 행정소송은 국세기본법에 따른 심사청구 또는 심판청구와 그에 대한 결정을 거치지 아니하면 제기할 수 없으나(제56조 제2항 본문), 심판청구 결정기간(심판청구를 받은 날부터 90일 이내)에 결정의 통지를 받지 못한 경우에는 결정의 통지를 받기 전이라도 그 결정기간이 지난 날부터 행정소송을 제기할 수 있다(제56조 제3항 단서). 갑7호증의 1, 2의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고들이 2022. 2. 28. 조세심판원장에 이 사건 각 처분에 대한 심판청구를 한 뒤 그에 대한 결정을 받기 전이자 결정기간이 지나기 전인 2022. 3. 22. 이 사건 소를 제기한 사실이 인정된다. 그러나 제소 당시 전치요건을 구비하지 못한 위법이 있더라도 사실심 변론종결 시까지 그 전치요건을 갖추었다면 하자는 치유되었다고 보아야 하는데(대법원 1987. 9. 22. 선고 87누176 판결 등 참조), 원고들이 심판청구를 한 날로부터 90일이 지난 후인 2024. 4. 12. 이 사건 변론이 종결되었으므로, 원고들이 이 사건 소 제기 당시 전치요건을 구비하지 못한 하자는 치유되었다고 봄이 타당하다. 3) 제42조 (기타이익의 증여 등)

④ 미성년자 등 대통령령이 정하는 자가 다음 각호의 사유로 인하여 재산을 취득하고 그 재산을 취득한 날부터 5년 이내에 개발사업의 시행, 형질변경, 공유물분할, 사업의 인·허가, 주식·출자지분의 상장 및 합병 등 대통령령이 정하는 사유(이하 이 조에서 "재산가치증가사유"라 한다)로 인한 당해 재산가치의 증가에 따른 이익으로서 대통령령이 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 당해 이익을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.

1. 타인으로부터 재산을 증여받은 경우

2. 특수관계에 있는 자로부터 기업의 경영 등에 관하여 공표되지 아니한 내부정보를 제공받아 당해 정보와 관련한 재산을 유상으로 취득한 경우

3. 특수관계에 있는 자로부터 차입한 자금 또는 특수관계에 있는 자의 재산을 담보로 차입한 자금으로 재산을 취득한 경우