공장용으로 사용하기 위하여 취득한 토지에 대한 유예기간의 적용이 적법한지 여부와 주차장 등으로 사용되고 있는 토지가 고유업무에 직접 사용하는 토지에 해당되는지 여부, 공장입지기준면적에 포함되는 사면용지는 비업무용 토지에서 제외되어야 하는지 여부 및 유예기간 이내에 고유업무에 사용하지 못한 정당한 사유가 있는지 여부와 법인의 비업무용 토지에 대한 중과세규정이 헌법에 위반되는지 여부(경정)

[주 문] 처분청이 1998.5.12. 청구인에게 부과 고지한 취득세 91,165,060원, 농어촌특별세 8,356,780원, 합계 99,521,840원(가산세 포함)을 취득세 81,032,560원, 농어촌특별세 7,427,980원, 합계 88,460,540원(가산세 포함)으로 경정한다.

[이 유]

1. 원처분의 요지 처분청은 청구인이 1996.8.28.ㅇㅇ도ㅇㅇ군ㅇㅇ면 ㅇㅇ리ㅇㅇ번지외 5필지 임야 21,338㎡(이하 “이건 토지”라 한다)를 공장 신축목적으로 취득한 후 정당한 사유없이 1년 이내에 그 지목을 변경하여 고유업무에 직접 사용하지 아니 하였으므로 이건 토지를 법인의 비업무용 토지로 보아 그 취득가액(585,803,500원)에 지방세법 제112조제2항의 중과세율을 적용하여 산출한 세액에서 이미 납부한 세액을 차감한 취득세 91,385,340원, 농어촌특별세 8,376,980원, 합계 99,762,320원(가산세 포함)을 1998.5.12. 부과고지하였으나, 청구인이 이에 불복하여 이의신청을 제기하자 이의신청결정권자인 경기도지사는 이건 토지중 출입로로 사용하고 있는 토지(49㎡)는 고유업무에 사용하고 있는 토지에 해당되는데도 이러한 토지까지 포함하여 취득세 등을 중과세한 처분은 잘못이 있다고 보아 당초의 부과처분을 취득세 91,165,060원, 농어촌특별세 8,356,780원,합계 99,521,840원(가산세 포함)으로 1998.8.4. 경정하였다.

2. 청구의 취지 및 이유 청구인은 처분청이 한 이건 취득세 등 부과 처분의 취소를 청구하면서, 그 이유로 첫째, 청구인이 1996.8.28. 공장용으로 사용하기 위하여 취득한 이건 토지중 ㅇㅇ리 ㅇㅇ번지외 2필지 토지 11,068㎡는 사실상의 지목이 취득전부터 야적장 및 주차장 등으로 사용되고 있는 잡종지로서 공장용 토지의 비업무용 토지 유예기간인 3년이 경과되지 아니하였으며, 또한 현재에도 주차장과 진출입로 및 야적장으로 사용하고 있으므로 고유업무에 사용하고 있는 것으로 보아야 할 것인데도, 처분청은 그 공부상의 지목이 임야인 사실만으로 1년 이내에 지목변경을 하지 않았다는 이유와 주차장 등으로 사용하는 것을 고유업무에 사용하는 것으로 인정하지 아니하여 이건 토지 모두를 법인의 비업무용 토지에 해당한다고 보아 취득세 등을 중과세한 처분은 부당하고, 둘째, 공장입지기준면적내의 토지는 그 지목이 임야인지에 관계없이 비업무용 토지에서 제외된다고 유권해석(구내무부 도세 22670-783, 1992.10.24)을 하고 있고, 공장입지기준면적 산정시 경사가 30도 이상인 사면용지는 공장입지기준면적에 추가로 포함되도록 규정하고 있으므로, 이건 토지중 산 1-7번지외 3필지 토지는 공장입지기준면적에 포함되는 사면용지로서 비록 그 지목이 임야라 하더라도 비업무용 토지에서 제외되어야 할 것인데도, 처분청은 절토, 성토등 토목공사후 발생한 30도 이상의 절개지만 공장입지기준면적 산정시 추가로 인정되는 것으로서, 이건 토지중 일부 토지와 같이 취득 당시부터 자연상태의 사면용지는 이에 해당되지 아니한다고 보아 취득세 등을 중과세한 처분은 부당하며, 셋째, 지목이 임야라고 하더라도 동일한 취득목적을 가지고 있다면 동일한 유예기간을 적용하여야 하는 것이 합목적적인 해석이라 할 것인데도, 처분청은 이건 토지의 지목이 임야라고 하여 공장용 토지의 유예기간인 3년을 적용하지 아니하고 1년의 유예기간을 적용한 것은 부당하고, 넷째, 이건 토지를 취득한 경위를 보면, 청구인이 레미콘 공장으로 사용하기 위하여 1995.7.11. 청구외 ㅇㅇ(주)가 공장으로 사용하고 있던 경기도ㅇㅇ군ㅇㅇ면 ㅇㅇ리ㅇㅇ번지외 4필지 토지 12,544㎡(2필지는 법인명의로, 나머지 3필지는 법인 대표이사인 청구외 ㅇㅇㅇ 명의로 소유권 등재되어 있었음, 이하 “기존 공장용 토지”라 한다)와 그 지상건축물을 법원경락으로 취득하여 사용하고 있었으며, 청구인이 기존공장용 토지를 취득하기 이전에는 청구외 ㅇㅇ(주)와 그 대표이사인 청구외 ㅇㅇㅇ이 기존 공장용 토지와 이건 토지를 모두 소유하고 있어 사실상 청구외 ㅇㅇㅇ이 모두 소유하고 있는 것과 마찬가지 상태이었으므로, 이건 토지중 산 81-7번지 외 1필지 토지의 일부에 폭이 약 7미터인 도로를 개설하여 기존공장용 토지의 진출입로로 사용하는데 아무런 문제가 없었으나, 청구인은 기존 공장용 토지를 경락받고, 청구외 ㅇㅇㅇ는 이건 토지를 경락받아 기존 공장용 토지와 이건 토지의 소유자가 각각 다르게 되자, 청구외 ㅇㅇㅇ는 청구인이 진출입로로 사용하고 있던 토지와 청구인이 식당 등으로 사용하고 있는 건축물의 일부가 자신이 경락받은 토지에 포함되어 있다는 이유로 그 건물의 철거 및 토지인도를 요구하면서 공장의 주출입로를 폐쇄하는 등 공장운영에 막대한 지장을 초래하였으므로, 청구인은 적정한 임대료를 주고 이러한 문제를 해결하고자 하였으나 청구외 ㅇㅇㅇ는 이건 토지를 고가로 매도하려는 숨은 의도를 갖고 부당한 요구를 하다가, 결국 민사소송을 제기하였으며, 소송계류중 이건 토지가 담보권자에 의하여 임의경매됨에 따라 이러한 분쟁의 소지를 없애고, 공장용으로 사용하기 위하여 직접 경락에 참가하였으나 담보권자인 청구외 ㅇㅇ신용금고(주)에 낙찰되었고, 그 이후 낙찰자인 ㅇㅇ신용금고로부터 최고가 입찰자의 지위를 양수하여 수원지방법원에 낙찰대금 잔금을 지급하고 이건 토지를 취득하였는 바, 이건 토지는 공동담보로 제공되어 임의경매된 토지로서 당초 이건 토지의 전 소유자인 청구외 ㅇㅇㅇ와의 분쟁의 대상이 된 토지만을 분리하여 취득하기가 어려웠기 때문에 이건 토지 모두를 일괄 취득할 수 밖에 없었고, 또한 이건 토지를 취득할 당시 이건 토지에 대한 법률상의 제한 여부를 확인하기 위하여 토지이용계획확인원을 발급받을 때에는 이건 토지가 준농림지역으로 공장용으로 지목을 변경하는데 특별한 법률상의 제한이 없는 것으로 판단하였으나, 이건 토지는 환경부고시 제90-7호(1990.4.2. 공고)에 의하여 수질보전특별대책지역에 포함되어 있어 공장증설 및 임야의 형질변경을 할 수 없는 토지인데도 처분청은 이러한 사항을 토지이용계획확인원에 등재하지 아니하고 있다가 1998.2.6. 발급받은 토지이용계획확인원에는 수질보전특별대책지역1권역으로 등재함으로써 청구인이 이건 토지를 공장용으로 사용할 수 있다고 잘못 판단한 귀책사유가 처분청에 있다 할 것이므로, 이건 토지를 취득한 경위와 유예기간 이내에 사용하지 못한 귀책사유 등을 고려할 때, 비록 이건 토지를 1년 이내에 지목변경하여 고유업무에 직접 사용하지 못한데에는 정당한 사유가 있다 할 것이며, 끝으로, 지방세법 제112조제2항에서 고급주택 및 고급오락장에 대한 부분은 포괄위임 금지의 원칙에 위배된다고 헌법재판소에서 결정되어 그 효력이 상실되어 중과세를 할 수 없게 되었는 바, 비록 헌법재판소의 결정은 고급주택 및 고급오락장만 언급하고 있으나 이는 헌법재판소의 결정이 청구부분에 한하여 결정할 수 밖에 없는 사법부의 본질적인 성격에 기인하는 것으로, 같은 조항에서 동일한 형식으로 법인의 비업무용 토지에 대한 규정도 헌법에 위배됨이 명백하다 할 것이므로 이렇게 헌법에 위배된 규정을 근거로 법인의 비업무용 토지로 보아 취득세 등을 중과세한 처분은 부당하다고 주장하고 있다.

3. 우리부의 판단 이건 심사청구는 공장용으로 사용하기 위하여 취득한 토지에 대한 유예기간의 적용이 적법한지 여부와 주차장 등으로 사용되고 있는 토지가 고유업무에 직접 사용하는 토지에 해당되는지 여부, 공장입지기준면적에 포함되는 사면용지는 비업무용 토지에서 제외되어야 하는지 여부 및 유예기간 이내에 고유업무에 사용하지 못한 정당한 사유가 있는지 여부와 법인의 비업무용 토지에 대한 중과세규정이 헌법에 위반되는지 여부에 관한 다툼이라 하겠다. 관련규정을 보면, 지방세법 제112조제2항, 지방세법시행령 제84조의4제1항제1호가목에서 법인이 공장용 토지를 취득한 날부터 정당한 사유없이 1년 이내에 고유업무에 직접 사용하지 아니하는 경우에는 법인의 비업무용 토지로 보아 취득세를 중과세하도록 규정하고 있고, 같은조 제3항제4호(1997.10.1. 대통령령 제15489호로 개정되기 전의 것)에서는 제1항의 규정에 불구하고 농업 등을 주업으로 하지 아니하는 법인이 농지 등을 취득하는 경우에 정당한 사유없이 1년 이내에 지목변경을 하여 고유업무에 직접 사용하지 아니하는 경우에는 취득세를 중과세하도록 규정하고 있다. 먼저, 청구인의 첫째 주장에 대하여 살펴보면, 이건 토지중 산이리 산87-5번지 및 산 87-7번지 토지 합계 2,449㎡(이하 “이건 제1토지”라 한다)는 기존공장용 토지의 진출입로 및 주차장용으로 사용하고 있으며, 공부상의 지목은 임야로 등재되어 있으나 그 사실상 지목은 임야에 해당되지 아니함을 알 수 있으며, 청구인이 이건 토지를 취득하기 이전부터 동일한 용도로 사용되고 있는 사실과 이러한 토지를 청구인이 공장용으로 사용하기 위하여 취득한 점 등을 제출된 관계 증빙사진 등에서 알 수 있고, 지방세법시행령 제84조의4제3항제4호의 규정에서 말하는 전, 답, 과수원, 목장용지 및 임야는 그 공부상의 지목이 아니라 사실상의 지목이 전, 답, 과수원, 목장용지 및 임야인 토지를 가리키는 것이라고 보아야 할 것이므로(같은 취지의 대법원 판결 1997.1.24. 96누8178), 비록 청구인이 취득한 이건 제1토지의 공부상의 지목이 임야라 하더라도 사실상의 지목이 임야에 해당되지 아니하는 이상, 지방세법 제84조의4제1항제1호가목의 규정에 의하여 3년간의 비업무용 토지 유예기간을 적용하여야 할 것인데도 1년 이내에 지목변경을 하여 고유업무에 사용하지 아니하였으므로 법인의 비업무용 토지에 해당한다고 보아 취득세를 중과세한 처분이 부당하다는 청구인의 주장은 이유가 있다 하겠다. 그러나 이건 토지중 사실상의 지목이 임야가 아닐 뿐만 아니라 야적장으로 사용하고 있으므로 고유업무에 사용하고 있다고 주장한 산 1-7번지 토지는 그 사실상의 지목이 임야이고, 그 일부를 모래야적장으로 사용하고 있다 하더라도 전체적으로 볼 때, 임야로서의 형질이 변경되지 아니한 채 존속되고 있으므로 고유업무에 직접 사용하고 있다고 할 수는 없다 하겠다. 청구인의 둘째 주장에 대하여 살펴보면, 이건 토지중 산 1-7번지외 3필지 토지 18,889㎡(이하 “이건 제2토지”라 한다)는 그 현황이 야산지역의 임야로서 청구인은 공장입지기준면적에 추가로 인정되는 경사 30도 이상의 사면용지에 해당되므로 법인의 비업무용 토지에서 제외되어야 한다고 주장하지만, 이는 공장의 구내에 있는 공장용 부속토지라는 것을 전제로 하여 이러한 공장의 부속토지중 공장용으로 사용하기 부적합한 경사도 30도 이상의 사면용지를 공장입지기준면적으로 추가로 인정하여 법인의 비업무용 토지에서 제외하는 것으로서 이건 제2토지는 청구인이 처음부터 기존 공장용 건축물의 부속토지로써 취득한 것이 아니라 공장의 증설 등을 목적으로 취득한 토지이며, 그 형태도 기존 공장용 토지와 분리되어 있어 공장용 부속토지에 해당된다고 인정하기는 어렵다 하겠으므로 이건 토지가 사면용지에 해당되어 법인의 비업무용 토지에서 제외되어야 한다는 청구인의 주장은 받아들일 수 없다 하겠다. 청구인의 셋째 주장에 대하여 살펴보면, 지방세법시행령 제84조의4제3항에서 농업, 축산업, 산림업 등 토지와 직접 관련이 있는 사업에 관하여 비업무용 토지 여부의 판정기준을 강화하고 있는 취지는 법인이 이들 사업을 빙자하여 과다한 토지를 취득·보유하려는 것을 방지하려고 함에 있는 것이므로, 동법시행령 제84조의4제3항제4호, 즉 농업, 축산업 또는 산림업을 주업으로 하지 않는 법인이 취득하는 전, 답, 과수원, 목장용지 및 임야의 경우 그것이 비업무용 토지에 해당되는지 여부를 판정함에 있어서는 동법시행령 제84조의4제1항, 제2항의 규정에 의하여 비업무용 부동산에 해당되는지 여부와는 상관없이 동법시행령 제84조의4제3항의 규정만에 의하여 원칙적으로 비업무용 토지로 판정하여야 한다(같은 취지의 대법원 판결 1994.4.7. 94누13473)고 할 것이므로, 공장용으로 취득하였기 때문에 그 지목이 임야인지 여부에 상관없이 동일하게 3년의 유예기간을 적용하여 비업무용 토지 해당여부를 판단하여야 한다는 청구인의 주장은 받아들일 수 없다 하겠다. 청구인의 정당한 사유가 있다는 넷째 주장을 살펴보면, 청구인이 이건 토지를 취득하기 이전부터 이건 토지중 일부가 진출입로로 사용되고 있었던 점과 청구인이 영위하는 사업의 특성상 대형 레미콘 트럭의 왕래가 빈번하므로 그러한 대형 트럭이 통행할 수 있기 위하여는 이러한 진출입로를 확보할 필요성이 크다는 점을 고려할 때, 이건 토지의 전소유자인 청구외 ㅇㅇㅇ가 소유권에 기한 방해배제를 요구함으로써 공장을 운영하는데 상당한 애로사항이 있음이 인정되고, 이건 토지가 공동담보로 일괄경매되었으며, 이건 제1토지와 제2토지를 분리하여 매각할 경우 이건 제2토지는 진출입로의 확보가 어려워 그 가치가 현저히 저하됨으로 그 소유자가 분리하여 매각하기를 기대하는 것이 무리가 있다고 인정되는 점을 고려할 때, 청구인이 이건 토지를 일괄취득할 수 밖에 없었다고 판단되지만, 이러한 사유만으로 이건 토지를 취득이후 고유업무에 사용하기 위한 아무런 노력도 하지 아니한 채 방치하였다면 정당한 사유가 있다고 인정되기는 어렵다 하겠고, 또한 이건 토지는 모두 수질보전특별대책지역으로 고시(1990.7.19. 환경부고시 제90-15호)된 지역내의 토지로서 공장용지로 토지형질변경을 하는 것이 곤란한 토지이며, 이러한 법률상의 제한은 청구인이 이건 토지를 취득하기 이전에 이미 있었던 사유인데도, 청구인이 이건 토지를 취득하기 이전에 처분청으로부터 토지이용계획확인원을 발급받을 당시에는 이러한 법률상의 제한이 없었으나, 그 이후 1998년경에서야 이러한 법률상의 제약이 토지이용계획확인원에 등재된 점에서 볼 때 처분청이 토지이용계획확인원을 잘못 발급한 귀책사유가 있다고 주장하지만 1997.10.15. 건설교통부령 제122호로 국토이용관리법시행규칙이 개정되면서 그 별지 제1호의2서식에서 수질보전특별대책지역에 해당되는지 여부를 확인하여 주도록 하고 있으나, 그 이전에는 상수원보호구역인지 여부만을 확인하도록 하고 있었으므로 처분청이 이건 토지 취득 당시 토지이용계획확인원을 잘못 발급하였다고 볼 수는 없다 하겠으므로 이건 토지를 유예기간이내에 고유업무에 사용하지 못한 귀책사유가 처분청에 있어 정당한 사유가 있다는 청구인의 주장은 받아들일 수 없다 하겠다. 마지막으로 법인의 비업무용 토지에 대한 중과세 규정이 헌법에 위배된다는 청구인의 주장에 대하여 살펴보면, 헌법재판소의 위헌결정(1998.7.16. 96헌바52)에서 고급주택과 고급오락장의 범위를 법에 명시하지 아니하고 대통령령에 포괄 위임한 것은 헌법상 조세법률주의와 포괄위임금지의 원칙에 어긋난다고 결정하였을 뿐, 법인의 비업무용 토지에 대하여는 별다른 결정이 없었고, 비록 같은 조항에서 고급주택 등과 법인의 비업무용 토지를 규정하고 있다 하더라도 고급주택과 달리 법인의 비업무용 토지는 그 용어의 표현에서 일정한 한계를 가지고 있으며, 이러한 한도내에서 대통령령에서 구체적으로 법인의 비업무용 토지에 대하여 규정하고 있는 것이므로 고급주택 등에 대한 위헌결정이 있다고 하여 법인의 비업무용 토지에 대한 규정도 헌법에 위반된다고 단정하기는 어렵다 하겠으므로 법인의 비업무용 토지에 대한 중과세 규정이 헌법에 위배되어 부당하다는 청구인의 주장도 받아들일 수 없다 하겠다. 따라서 청구인의 주장은 일부 이유가 있다고 인정되므로 지방세법 제77조제1항의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

1998. 11. 28. 행 정 자 치 부 장 관