[주 문] 처분청이 1998.5.15. 청구인에게 부과 고지한 취득세 2,464,800,000원(가산세 포함)은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 원처분의 요지 처분청은 청구인이 1992.10.8,ㅇㅇ시ㅇㅇ구ㅇㅇ동ㅇㅇ번지대지 12.592㎡(이하 “이건 토지”라 한다)를 취득한 후 이건 토지위에 1993.7.16. 자동차 관련 시설용도로 건축허가를 받고 같은해 8.9. 건축공사를 착공하여 1994.4.11. 건축물 4,370.24㎡(이하 “이건 건물”이라 한다)를 신축·취득한 후 이건 건물 연면적의 100분의 10이상을 직접 사용하지 아니하고 같은해 5.1. 타인에게 이건 건물 전부를 임대하였으므로 이건 토지를 법인의 비업무용토지로 보아 그 취득가액(15,800,000,000원)에 구지방세법(1994.12.22. 법률 제4795호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제112조제2항의 중과세율을 적용하여 산출한 세액에서 이미 납부한 세액을 차감한 취득세 2,464,800,000원(가산세 포함)을 1998.5.15. 부과 고지하였다.
2. 청구의 취지 및 이유 청구인은 자동차판매업 및 부동산임대업 등을 목적사업으로 하는 법인으로서 자동차 관련 시설을 신축할 목적으로 1992.10.8. 이건 토지를 취득한 후 이건 토지위에 1993.7.16. 건축허가를 받아, 같은해 8.9. 건축공사를 착공하고 1994.4.11. 이건 건물을 신축 취득(준공)하여 같은해 5.1. 이건 건물중 3,506.24㎡(이건 건축물의 80.23%)를 청구인이 출자총액의 100분의15를 출자하여 설립한 청구외 ㅇㅇ서비스(주)에 임대한 후 같은해 12.19. 추가로 408.0㎡(임대면적 합계 3,914.24㎡)를 임대하고, 나머지 456㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)는 청구인의 고유목적사업인 자동차판매 및 정비사업 등과 관련된 차량제품설명회, 주부교실 및 택시업체 정비사들을 대상으로 하는 정비교육장 등 이벤트홀(438㎡)과 청구인의 문서보관창고(18㎡)로 직접 사용하고 있으므로 이건 토지는 법인의 비업무용토지에 해당되지 아니할 뿐만 아니라 지방세법시행령 제84조의4제4항제7호가 1993.12.31. 개정되어 당해법인이 건물 연면적의 100분의10 이상을 직접 사용하여야 법인의 비업무용토지에서 제의토록 되었다 할지라도, 청구인은 이건 토지를 위 지방세법시행령 개정이전인 1992.10.8. 취득하여 이건 건물을 신축·취득하였으므로 납세자의 기득권 내지 신뢰보호를 위하여 구지방세법시행령 제84조의4제4항제7호의 규정이 적용되어야 할 것임에도 이건 토지 취득이후에 개정된 지방세법령을 적용하여 이건 토지를 법인의 비업무용토지로 보아 취득세를 중과세 처분한 것은 위법·부당하므로 이건 처분은 취소되어야 한다고 주장한다.
3. 우리부의 판단 이건 심사청구는 부동산임대업을 주업으로 하지 아니하는 법인이 이건 건물 연면적의 100분의10 이상을 직접 사용하였는지와 토지 취득후 건축중에 지방세법령이 개정된 경우 어느 법령을 적용할 것인가에 관하 다툼이라 하겠으므로
- 가. 먼저 관계법령의 규정을 살펴보면 구지방세법 제112조제2항에서 “대통령령으로 정하는...법인의 비업무용토지...을 취득한 경우의 취득세율은 제1항의 세율의 100분의 750으로 한다...”라고 규정하고, 구같은법시행령(1994.12.31. 대통령령 제14481호로 개정되기 전의 것) 제84조의4제1항에서 “법 제112조제2항의 규정에 의한 법인의 비업무용토지는 법인이 토지를 취득한 날로부터 1년(...)이내에 정당한 사유없이 그 법인이 고유업무에 직접 사용하지 아니하는 토지를 말한다”라고 규정하고, 같은조 제3항에서 “다음 각호에 정하는 토지는 제1항 및 제2항의 규정에 불구하고 법인의 비업무용토지로 본다. 다만, 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다”라고 규정한 다음, 그 제1호에서 “부동산 임대용으로 취득한 토지로서 다음 각목의 1에 해당하는 토지”라고 규정하고, 그 나목(1993.12.31. 대통령령 제14041호로 개정된 것)에서 “부동산임대업을 주업으로 하는 법인이 지상정착물이 있는 토지를 임대한 경우로서...당해 토지의 1년간 임대수입금액이 당해 토지가액의 100분의 3에 미달하는 토지...”라고 규정하고, 그 다목에서 “부동산임대업을 주업으로 하지 아니하는 법인이 지상정착물이 있는 토지를 임대한 경우로서 당해 법인이 그 지상정착물 연면적의 100분의10이상을 직접 사용하지 아니하는 경우의 당해 지상정착물의 부속토지와 당해 법인이 그 지상정착물 연면적의 100분의10 이상을 직접 사용하는 경우로서 임대용에 공한 지상정착물의 부속토지가 나목에 해당하는 경우의 당해토지”라고 규정하고, 같은조 제4항에서 “다음 각호의 1에 해당하는 토지는 제1항 내지 제3항의 규정에 불구하고 법인의 비업무용토지로 보지 아니한다”라고 규정한 다음, 그 제7호(1993.12.31. 대통령령 제14041호로 개정되기 전의 것)에서 “법인이 직접 사용하기 위하여 취득한 건축물로서 취득한 날로부터 1년이내에 당해 법인이 적접 사용하는 부분(당해법인이 출자총액의 100분의10 이상을 출자한 법인이 사용하는 부분을 포함한다)의 연면적이 그 건축물의 연면적의 100분의50 이상이 되는 경우에는 당해 건축물의 부속토지...라고 규정하고, 구지방세법시행령(1993.12.31. 대통령령 제14041호로 개정된 것)부칙 제2조에서 ”이영 시행당시 종전의 규정에 의하여 부과하였거나 부과하여야 할 지방세에 관하여는 종전의 규정에 의한다“라고 각각 규정하고 있다.
- 나. 다음으로 청구인의 경우에 대하여 살펴보면 처분청은 청구인이 이건 건물을 신축·취득한 후 이건 건물 연면적의 100분의10이상을 직접 사용하지 아니하고 이건 건물 전부를 임대하였으므로 이건 토지를 법인의 비업무용토지로 보아 취득세를 중과세한 사실을 제출된 관계자료에서 알 수 있다. 그런데 청구인은 이건 건물의 10.4% 해당하는 456㎡(이벤트홀 438㎡, 문서보관창고 18㎡)을 직접 사용하고 있으므로 법인의 비업무용토지에 해당되지 아니할 뿐만 아니라, 청구인이 이건 토지를 취득한 후 건축중에 지방세법시행령 제84조의4제4항제7호가 청구인에게 불리하게 개정되었으므로 기득권내지 신뢰보호를 위하여 구지방세법시행령 위규정이 적용되어야 한다고 주장한다. 살피건대, 구지방세법시행령 제84조의4제1항제1호 바목, 제3항제1호나목(1993.12.31. 대통령령 제14041호로 개정된 것) 및 다목, 제4항제7호의 규정을 종합하여보면 부동산임대업을 주업으로 하지 아니하는 법인이 지상정착물이 있는 토지를 임대한 경우에는 당해 법인이 그 지상정착물 연면적의 100분의10 이상을 직접 사용하고 임대용에 공한 당해 토지의 1년간 임대수입금액이 당해 토지가액의 100분의3 이상이 되어야 비업무용토지에서 제외되지만, 법인이 건축물을 취득한 날로부터 1년 이내에 당해 법인이 출자총액의 100분의10 이상을 출자한 법인이 사용하는 연면적이 그 건축물 연면적의 100분의50 이상이 되는 경우에는 당해 법인이 그 지상정착물 연면적의 100분의10 이상을 직접 사용하지 아니하더라도 법인의 비업무용토지에서 제외된다 할 것인 바, 먼저, 청구인이 이건 건물 연면적의 100분의10 이상을 직접 사용하고 있었는지에 대하여 살펴보면, 청구인이 제출한 이건 부동산 매매계약서, 이건 건물대장, 법인장부, 임대차계약서, 주식이동상황명세서, 재산할사업소세(1994년) 영수증사본, 이건 건물에서 택시업체 및 주부교실회원 등을 대상으로 자동차 정비교육을 실시한 관련자료 및 사진 등에 의하면, 청구인은 이건 토지를 1992.10.8. 취득한 후 이건 토지위에 1994.4.11. 이건 건물을 신축 취득(준공)하였는 바, 청구인이 이건 건물이 준공되기 전인 1993.7.1. 청구외 ㅇㅇ 써비스주식회사와 체결한 이건 부동산 임대차 (가)계약에서 임대차 목적물은 이건 토지 및 동건축물(면적이 기재되지 아니하였음)로 하고, 임대차 기간은 1993.7.1.부터 2000.6.30.(7년간)으로 하며, 임대금액은 이건 건물이 준공된 시점에 별도로 체결키로 한 사실, 청구인은 이건 건물이 준공(1994.4.11.)된 후, 1994.5.1. 청구외 ㅇㅇ 써비스주식회사와 다시 이건 부동산 임대차 본계약을 체결하였는데 그 계약에서 임대차 목적물은 이건 건물중 창고 864㎡를 제외한 면적(3,506.24㎡)으로 하고, 임대차기간은 1994.5.1.부터 1995.4.30.까지(1년간)로 하고, 임대료는 월간 103,060,000원으로 한 사실, 청구인은 또다시 1994.12.19. 청구외 ㅇㅇ 써비스주식회사와 수정임대차계약을 체결하여, 임대차 목적물은 이건 건물중 456㎡를 제외한 면적(3,914.24㎡)으로 하고, 임대차기간은 1994.7.1.부터 소급효력을 가지며, 임대료는 월간 58,000,000원으로 한 사실, 청구인이 1994.7.9. 처분청에 이건 건물중 864㎡에 해당하는 1994년도 재산할사업소세 216,000원을 처분청에 납부한 사실, 청구인은 1994.5.23.부터 1998.5.22. 현재까지 이건 쟁점 건물(456㎡)중 438㎡에서는 택시업체 및 주부교실회원 등에게 자동차 정비교육실시 및 회의장 등 이벤트홀로 사용한 사실이 인정되므로, 비록 청구외 ㅇㅇ 서비스주식회사가 1994.4.20. 부산광역시장으로부터 자동차관리사업 허가를 받은 사항에 옥내 작업장 면적을 이건 건물 전체 면적(4,370.24㎡)으로 하고 있다 할지라도, 이는 이건 건물이 준공(1994.4.11.)되지 아니한 상태에서 임대차 면적을 구체적으로 기재치 아니한데 기인한 것으로 보여지며, 앞에서 인정된 사실을 종합하여 보면, 이건 쟁점건물(456㎡)중 438㎡(이건 건물 면적의 10.02%에 해당됨)는 청구인의 자동차정비교육장 등 이벤트홀로 직접 사용하고 있었다고 보여진다 할 것이다. 다만, 이건 쟁점건물(456㎡)중 청구인이 문서창고로 사용하고 있다는 18㎡는 청구인이 언제부터 문서보관창고로 직접 사용하였는지를 객관적으로 입증할 자료를 제출치 못하고 있어 위 18㎡는 청구인의 고유업무에 직접 사용하였다고 볼 수 없다 할 것이다. 다음으로, 청구인이 임대용에 공한 이건 토지의 1년간 임대수입금액이 이건 토지가액의 100분의3 이상이 되는지에 대하여 청구인이 제출한 이건 부동산 매매계약서, 건물대장, 청구인의 장부 및 이건 부동산 임대차계약서 등에 의하여 살펴보면, 청구인은 1992.10.8. 이건 토지를 15,800,000,000원에 취득하여 이건 토지상에 이건 건물을 1994.4.11. 취득한 후 이건 건물(4,370.24㎡)중 3,914.24㎡(당초 3,506.24㎡)를 청구외 ㅇㅇ 써비스주식회사에 월간 임대료 58,000,000원(당초 103,060,000원)에 임대하였으므로 이건 임대한 토지에 대한 1년간 임대수입금액은 592,107,931원〔696,000,000원×15,800,000,000원/(2,772,289,626원＋15,800,000,000원)〕이 되며이건 임대한 토지의 1년간 임대수입금액(592,107,931원)은 당해 토지가액(14,156,800,000원)〔15,800,000,000원×3,914.24＋4,370.24〕의 4.18%가 된다 할 것이다. 따라서 청구인은 이건 건물중 10%(438㎡, 이건 건물의 10.02%) 이상을 직접 사용하고 있으며, 또한 이건 임대한 토지에 대한 1년간 임대수입금액이 당해 토지가액의 3%(4.18%) 이상에 해당되므로 이건 토지는 법인의 비업무용토지에서 제외된다 할 것이다. 설사, 청구인이 이건 건물중 10% 이상을 직접 사용하지 아니하고 청구인이 10% 이상 출자한 청구외 ㅇㅇ 써비스주식회사가 이건 건물 전부를 사용하였다 할지라도, 대법원 판례 등(대법원 1994.52.24. 93누5666, 전원합의체 판결 1990.4.10. 89누4468 판결, 내행심 제97-615호 1997.12.24.)에서 “세법이 개정된 경우에 개정된 세법부칙이『이 법 시행당시 종정의 규정에 의하여 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대하여는 종전의 예에 의한다』라는 경과규정을 두고 있다면 이는 세법이 납세의무자에게 불리하게 개정된 경우에 납세의무자의 기득권내지 신뢰보호를 위하여 납세의무자에게 유리한 구법을 적용하도록 하는 특별규정이라 할 것이므로 마땅히 구법을 적용하여야 할 것이라고 판시하고 있는 바, 청구인의 경우 청구인이 출자총액의 10%(15%) 이상을 출자한 ㅇㅇ 써비스주식회사가 이건 건물의 50%(89.6%) 이상을 임차하여 직접 사용하고 있는 사실(이 점에 대하여는 당사자간에 다툼이 없다)이 주식이동상황명세서에서 인정되며, 청구인이 이건 토지를 1992.10.9. 취득한 후 이건 토지상에 이건 건물을 1993.8.9. 착공하여 공사를 추진하는 중에 지방세법시행령 규정이 개정되었는데 구지방세법시행령 제84조의4제4항제7호(1993.12.31. 대통령령 제14041호로 개정되기 전의 것)에서는 당해 법인 및 당해 법인이 출자총액의 100분의10 이상을 출자한 법인이 사용하는 부분이 건물 연멱적의 100분의50 이상이 되는 경우 그 건물의 부속토지는 법인의 비업무용토지에서 제외토록 되었던 것이 1994.1.1. 이후에는 위 시행령 제84조의4제4항제7호(1993.12.31. 대통령령 제14041호로 개정된 것)의 규정이 당해 법인 및 당해 법인의 출자총액의 100분의10 이상을 출자한 법인이 사용하는 부분이 건물 연면적의 100분의50 이상이 된다 할지라도, 당해 법인이 그 건축물 연면적의 20% 이상을 직접 사용하는 경우에 한하여 그 건물의 부속 토지는 법인의 비업무용토지에서 제외토록 개정되었으므로 위 지방세법시행령 규정은 청구인이 이건 건물을 건축중에 청구인에게 불리하게 개정되었다 할 것이다. 그런데 개정된 지방세법시행령(대통령령 제14041호) 부칙 제1조는 “이 령은 1994.1.1.부터 시행한다”라고 규정하면서 부칙 제2조는 “이 령 시행당시 종전의 규정에 의하여 부과하였거나 부과하여야 할 지방세에 대하여는 종전의 규정에 의한다라고 규정하고 있으므로 청구인에게 불리하게 개정된 위 시행령은 본법리에 따라 마땅히 구지방세법시행령 규정을 적용하여 이건 토지는 법인의 비업무용토지에서 제외되어야 할 것이므로 이건 취득세 등 중과세 처분은 잘못되었다 하겠다. 따라서 청구인의 주장은 이유가 있다고 인정되므로지방세법제77조제1항의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
1998. 7. 29. 행 정 자 치 부 장 관