[주 문] 청구인의 심사청구는 이를 기각한다
[이 유]
1. 원처분의 요지 처분청은 청구인이 1993년도 종합토지세 과세기준일(6.1) 현재 소유하고 있는ㅇㅇ도ㅇㅇ군ㅇㅇ읍 ㅇㅇ면ㅇㅇ번지외 15필지 토지 1,301,577㎡(이하 “이건 토지”라 한다)를 유료로 사용하거나 종교사업에 직접 사용하지 아니하므로 이건 토지를 종합토지세 과세대상 토지로 보아 청구인이 소유하고 있는 전국 토지의 종합합산 과세표준액(4,735,334,713원)에 지방세법 제234조의16제1항의 세율을 적용하여 산출한 세액에서 이건 토지의 종합합산 과세표준액(705,388,208원)에 따라 안분계산한 세액과 이건 토지의 분리과세 대상토지의 과세표준액(85,223,243원)에 지방세법제234조의16제3항의 세율을 적용하여 산출한 세액을 합산한 1993년도분 종합토지세 15,478,980원, 교육세 3,095,790원, 합계 18,574,770원을 1997.1.20. 부과고지하였다.
2. 청구의 취지 및 이유 청구인은 종교사업을 목적으로 하는 비영리사업자로서 이건 토지중 묘지로 사용되는 토지는 묘지 사용을 허가할 때 묘지 조성비용을 한번 받을 뿐이고 사용기간에 비례하여 매년 토지 사용의 대가인 임차료나 지료를 받고 있지 아니하며 일부 묘주로부터 받는 관리비는 벌초 등 묘지의 보존행위를 대행 해 주는 대가(인건비)로서 받는 것으로 토지 사용의 대가가 아니므로 매년 부과되는 종합토지세의 과세요건에 비추어 유료로 사용되는 토지로 볼 수 없고, 묘지 사용허가 후에는 청구인은 영구히 이를 사용하지 못하므로 사실상 매도한 것과 같다고 볼 수 있어 청구인이 소유하고 있는 토지라고 볼 수도 없으며, 또한 이건 토지가 유료로 사용되는 토지라 하더라도 이건 토지중 가파른 돌바위 산 등의 면적은 유료로 사용되고 있는 토지라고 볼 수 없다 하겠으며, 이건 토지중ㅇㅇ도ㅇㅇ군ㅇㅇ읍 ㅇㅇ면ㅇㅇ번지 임야 5,256㎡는 묘지관리소 건물과 주차장으로 사용되는 토지로서 건축물의 부속토지이며 교회 묘지의 설치 및 유지를 목적사업으로 하는 청구인의 고유업무에 사용되는 토지이므로 종합토지세 비과세 대상에 해당하고, 이건 토지중ㅇㅇ도ㅇㅇ군 ㅇㅇ읍ㅇㅇ리ㅇㅇ번지 임야 3,868㎡는 일반인의 자유로운 통행에 제공되고 있는 사도로서 종합토지세 비과세 대상인데도 종합토지세를 부과고지한 처분은 부당하다고주장하면서 이건 토지에 대한 1993년도 종합토지세 등 부과 처분의 취소를 구하였다.
3. 우리부의 판단 이건 심사청구는 비영리 종교법인이 소유하고 있는 토지를 유료로 사용되거나 고유업무에 직접 사용되지 아니하므로 종합토지세 과세대상 토지로 보아 종합토지세 등을 부과고지한 처분이 적법한지 여부에 관한 다툼이라 하겠으므로
- 가. 먼저 관계법령의 규정을 살펴보면 구지방세법(1994.12.22. 법률 제4794호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제234조의8에서 “종합토지세의 과세대상은 지적법에 의한 모든 토지로 한다”라고 규정하고, 지방세법 제234조의9제1항에서 “종합토지세 과세기준일 현재 제234조의8의 규정에 의한 토지를 사실상으로 소유하고 있는 자는 종합토지세를 납부할 의무가 있다...”라고 규정하고 있고, 지방세법 제234조의12에서 “다음 각호에 규정하는 토지(...)에 대하여는 종합토지세를 부과하지 아니한다. 다만, 대통령령이 정하는 수익사업에 사용하는 경우와 당해 토지가 유료로 사용되는 경우의 그 토지 및 당해 토지의 일부가 그 목적에 직접 사용되지 아니하는 경우의 그 일부 토지에 대하여는 그러하지 아니하다”라고 규정한 다음, 그 제2호에서 “제사·종교...를 목적으로 하는 대통령령으로 정하는 비영리 사업자가 그 사업에 직접 사용하는 토지...”라고 규정하고, 그 제6호에서 “대통령령이 정하는 도로... 및 묘지”라고 규정하며, 그 제7호에서 “보안림 기타 공익상 종합토지세를 부과하지 아니할 상당한 이유가 있는 것으로서 대통령령으로 정하는 토지”라고 규정하며, 지방세법시행령 제194조의6제2항에서 “법제234조의12제2호에서 ‘대통령령으로 정하는 비영리사업자’라 함은 제79조의 규정에 의한 비영리사업자를 말한다”라고 규정하고, 구지방세법시행령(1996.12.31. 대통령령 제15211호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제194조의7에서 “법제234조의12제6호에서 ‘대통령령으로 정하는 도로...묘지”라 함은 다음 각호에 정하는 토지를 말한다...“라고 규정한 다음, 그 제1호에서 “도로: 도로법에 의한 도로와 기타 일반인의 자유로운 통행에 공할 목적으로 개설한 사도”라고 규정하고, 그 제7호에서 ”묘지: 분묘와 이에 접속된 부속시설물의 부지로 사용되는 토지로서 지적공부상 지목이 묘지인 토지“라고 규정하고 있으며, 지방세법시행령 제194조의8에서 “법 제234조의12제7호에서 ‘대통령령으로 정하는 토지’라 함은 다음 각호에 정하는 토지를 말한다”라고 규정한 다음, 그 제2호(1993.12.31. 대통령령 제14041호로 개정되기 전의 것)에서 “군사시설보호법에 의한 군사시설보호구역(...)중 통제보호구역안에 있는 토지로서 전·답·과수원 및 대지를 제외한 토지”라고 규정하고 있고, 지방세법시행령 제79조제1항에서 “법 제107조제1호에서 ‘대통령령으로 정하는 비영리 사업자’라 함은 다음 각호에 게기하는 자를 말한다”라고 규정한 다음, 그 제1호에서 “종교 및 제사를 목적으로 하는 단체”라고 각각 규정하고 있다.
- 나. 다음으로 청구인의 경우에 대하여 살펴보면 처분청은 청구인이 1993년도 종합토지세 과세기준일 현재 소유하고 있는 이건 토지가 유료로 사용되거나 고유업무에 직접 사용되지 아니하므로 이건 토지에 대하여 1993년도분 종합토지세 등을 부과 고지한 사실은 제출된 관계 증빙자료에서 알 수 있다. 그런데 청구인은 이건 토지중 묘지로 사용되는 토지는 묘지 사용을 허가할 때 묘지 조성비용을 한번 받을 뿐이고 사용기간에 비례하여 지료 등을 받고 있지 아니하며, 일부 묘주로부터 벌초 등 묘지의 보존행위를 대행해 주는 대가로 관리비를 받는 것은 묘지 사용의 대가가 아니므로 유료로 사용되는 토지라고 볼 수 없고, 유료로 사용되는 토지라 하더라도 청구인이 매년 관리비를 받지 않고 묘주가 직접 관리하는 묘지 등의 면적과 가파른 돌바위 산 등은 유료로 사용되는 토지로 볼 수 없으므로 이러한 묘지 면적은 제외되어야 하며, 묘지관리소와 그 부속 주차장은 청구인의 고유업무에 직접 사용하는 토지로 볼 수 있고, 일부 임야는 일반인의 자유로운 통행에 공하는 사도로서 비과세 대상에 해당하는데도 이러한 토지를 모두 포함하여 1993년도 종합토지세를 부과 고지한 처분은 부당하다고 주장하고 있다. 살피건대, 구지방세법 제234조의8, 제234조의9, 제234조의12, 지방세법시행령 제194조의7제1호 및 제7호, 구지방세법시행령 제194조의8제2호의 규정을 종합해보면, 종합토지세 과세기준일 현재 지적법에 의한 모든 토지를 소유한 자는 종합토지세 납세의무가 있으나 종교를 목적사업으로 하는 비영리사업자가 고유업무에 직접 사용하는 토지에 대하여는 비과세하고 수익사업에 사용하거나 유료로 사용하는 경우에는 이러한 비과세 대상에서 제외하며, 일반인의 자유로운 통행에 공하고 있는 사도와 군사시설보호구역중 통제구역내의 임야에 대하여도 비과세하도록 규정하고 있는 바, 청구인의 경우 먼저 이건 토지중 묘지로 사용되는 토지는 사설 공원묘지 허가를 받아 묘지 1기당 3평형 1,200천원, 6평형 2,700천원, 9평형 4,500천원의 금액을 받고 분양하고 있으며, 묘지 조성후 묘지관리비(3평형 60천원)도 징수하고 있고, “지방세법 제234조의12에서 규정하는 유료로 사용한다 함은 당해 토지 사용에 대하여 대가가 지급되는 것을 말하고, 그 사용이 대가적 의미를 갖는다면 그 사용기간의 장단이나 그 대가의 지급이 1회적인지 또는 정기적이거나 반복적인 것인지, 그 대가의 다과 혹은 대가의 산출방식 여하를 묻지 아니한다고 하여야 할 것임은 법문에서 유료의 개념에 아무런 제한을 가하지 아니한 점에 비추어 분명하다고 할 것이고, 매년 지급하게 되는 묘지관리비 역시 실비변상적 성격이 있다고 하더라도 이는 묘지를 적절하게 유지관리하기 위하여 징수하는 비용이고 이를 지급하지 아니한 경우 묘지사용계약이 해지되거나 개장의 대상이 되는 점에서 대가적 관계에 있다고 보아야 하므로 관리비의 징수 또한 유료라고 할 수 밖에 없다(같은 취지의 대법원 판결 1993.9.14, 92누15505)할 것이므로 이건 토지중 묘지로 사용되는 토지가 유료로 사용되는 토지에 해당하지 않는다는 청구인의 주장은 받아들일 수 없다 하겠으며, 또한 이건 토지중 묘지로 사용되는 토지를 묘지 사용허가를 한 후에는 사실상 청구인이 사용할 수 없으므로 청구인 소유가 아니라고 주장하지만 이건 토지의 소유권이 묘주들에게 이전되지 아니하고 청구인의 소유로 등재된 사실이 임야대장에서 명백히 입증되고 있어 청구인에게 종합토지세 납세의무가 있다 하겠고, 다음으로 청구인은 이건 토지중 묘지 부분의 토지가 유료로 사용되는 토지라고 하더라도 자연 상태로 있는 임야 등에 대해서도 종합토지세를 부과한 것은 부당하며, 이건 토지중ㅇㅇ도ㅇㅇ군 ㅇㅇ읍ㅇㅇ리ㅇㅇ번지 토지 5,256㎡는 묘지관리소 건물과 주차장으로 사용되는 토지로서 건축물의 부속토지는 물론, 교회 묘지의 설치 및 유지를 목적사업으로 하는 청구인의 고유업무에 사용되는 토지이므로 종합토지세가 비과세되어야 한다고 주장하지만, 이건 토지중 자연 상태의 임야로 있는 면적은 군사시설보호구역중 통제보호구역안에 있는 임야에 해당하지 아니하므로 종합토지세 비과세 대상이 아니며, 묘지관리소 건물과 주차장으로 사용되는 토지는 유료로 사용되는 묘지의 부속시설물이므로 이 토지 역시 묘지 부분의 토지와 같이 종합토지세 비과세 대상 토지에 해당하지 아니한다 하겠으며, 마지막으로, 청구인은 이건 토지중ㅇㅇ도ㅇㅇ군 ㅇㅇ읍ㅇㅇ리ㅇㅇ번지 임야 3,868㎡은 일반인의 자유로운 통행에 공하고 있는 사도로서 비과세 대상에 해당한다고 주장하지만, 이 부분의 토지는 묘지로 사용되고 있는 토지의 진입도로로 사용되고 있는 토지로서 주로 묘지를 찾는 묘주 등의 통행에 공하여 지고 있는 토지로서 묘지를 방문하는 이용객 외의 불특정 다수인의 자유로운 통행에 공하고 있는 토지에 해당하지 아니하므로 일반인의 자유로운 통행에 공하여 지고 있는 사도라는 청구인의 주장은 받아들일 수 없다 할 것이므로 처분청에서 이건 토지에 대하여 1993년도분 종합토지세 등을 부과 고지한 처분은 적법하다 하겠다. 따라서 청구인의 주장은 이유가 없다고 인정되므로 지방세법 제77조제1항의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
1997. 12. 24. 내 무 부 장 관