[주 문] 청구인의 심사청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 원처분의 요지 처분청은 청구인이 1996년도 종합토지세 과세기준일(6.1.) 현재 소유하고 있는ㅇㅇ도ㅇㅇ군ㅇㅇ읍ㅇㅇ리ㅇㅇ번지외 23필지 토지 1,313,327㎡(이하 “이건 토지” 라 한다)를 유료로 사용하거나 종교사업에 직접 사용하지 아니하므로 지방세법 제234조의12 단서규정에 의거 종합토지세 과세대상 토지로 보아 이건 토지의 과세표준액(1,267,676,002원)에 지방세법 제234조의16제3항제1호 및 제3호의 세율을 적용하여 산출한 1996년도분 종합토지세 2,844,120원, 도시계획세 84,000원, 교육세 568,820원, 농어촌특별세 402,730원, 합계 3,899,670원을 1996.10.11. 부과고지하였으나, 1996.12.10. 청구인이 이에 불복하여 처분청에 이의신청을 제기하자 이의신청 결정권자인 처분청은 1997.2.3. 이건 토지중 같은리 산ㅇㅇ번지외 1필지 토지 4,046㎡는 도로로서 비과세 대상 토지에 해당된다고 보아 종합토지세 과세대상 토지면적을 당초 1,313,327㎡에서 1,309,281㎡(이하 “이건 쟁점 토지”라 한다)로 경정 결정하였다.
2. 청구의 취지 및 이유 청구인은 묘지는 한 번 사용 허가를 한 후에는 묘주가 영구히 사용하게 되므로 청구인은 묘지 부분의 토지를 사실상 소유하고 있지 아니하여 지방세법 제234조의9제1항의 규정에 의거 청구인에게 종합토지세 납세의무가 없으며, 이건 쟁점 토지중 묘지 부분의 토지에 대하여 토지 사용의 대가인 차임이나 지료를 받고 있지 아니하므로 유료로 사용되는 토지로 볼 수 없고, 분묘의 사초·벌초·기타 보존행위는 묘주가 하여야 하는 것이지만 편의상 청구인이 이를 대행해 주고 실비로 묘지관리비를 받는 것이므로 이는 토지사용의 대가가 아니며, 설령 묘지 부분의 토지가 유료로 사용되는 토지라고 하더라도 이건 쟁점 토지중 묘지 부분 이외의 자연상태로 있는 임야에 대해서도 종합토지세를 부과한 것은 부당하며, 이건 쟁점 토지중ㅇㅇ도ㅇㅇ군ㅇㅇ읍ㅇㅇ리ㅇㅇ번지 토지 5,256㎡는 묘지관리소 건물과 주차장으로 사용되는 토지로서 건축물의 부속토지는 물론, 교회 묘지의 설치 및 유지를 목적사업으로 하는 청구인의 고유업무에 사용되는 토지이므로 종합토지세가 비과세되어야 하며, 이건 쟁점 토지중ㅇㅇ도ㅇㅇ군ㅇㅇ읍ㅇㅇ리ㅇㅇ번지 토지(300㎡)상의 아파트 6동은 청구인이 경영하는ㅇㅇ병원 간호사의 기숙사로서 기숙사 부속토지는 지방세법시행령 제84조의4제4항제3호에서 법인의 비업무용토지로 보지 아니한다고 규정하고 있는데도 비업무용토지로 보아 종합토지세를 부과고지한 처분은 부당하다고 주장하면서 이건 쟁점 토지에 대한 1996년도 종합토지세 등 부과처분의 취소를 구하였다.
3. 우리부의 판단 이건 심사청구는 비영리 종교법인 소유의 토지가 유료로 사용되거나 종교사업에 직접 사용되지 아니한 경우로 보아 종합토지세를 부과고지한 처분이 적법한지 여부에 관한 다툼이라 하겠으므로
- 가. 먼저 관계법령의 규정을 살펴보면 지방세법 제234조의8에서 “종합토지세의 과세대상은 모든 토지로 한다”라고 규정하고, 같은법 제234조의9제1항에서 “종합토지세 과세기준일 현재 제234조의8의 규정에 의한 토지를 사실상으로 소유하고 있는 자는 종합토지세를 납부할 의무가 있다...”라고 규정하며, 같은법 제234조의12에서 “다음 각호에 규정하는 토지(...)에 대하여는 종합토지세를 부과하지 아니한다. 다만, 대통령령이 정하는 수익사업에 사용하는 경우와 당해 토지가 유료로 사용되는 경우의 그 토지 및 당해 토지의 일부가 그 목적에 직접 사용되지 아니하는 경우의 그 일부 토지에 대하여는 그러하지 아니하다”라고 규정한 다음, 그 제2호에서 “제사·종교·자선·학술·기예 기타 공익사업을 목적으로 하는 대통령령으로 정하는 비영리사업자가 그 사업에 직접 사용하는 토지...”라고 규정하고, 그 제6호에서 “대통령령으로 정하는 도로·하천·제방·구거·유지·사적지 및 묘지”라고 규정하고, 그 제7호에서 “보안림, 기타 공익상 종합토지세를 부과하지 아니할 상당한 이유가 있는 것으로서 대통령령으로 정하는 토지”라고 규정하며, 같은법시행령 제194조의6제2항에서 “법 제234조의12제2호에서 ‘대통령령으로 정하는 비영리사업자’라 함은 제79조의 규정에 의한 비영리사업자를 말한다”라고 규정하고 있고, 같은법시행령 제194조의7에서 “법 제234조의12제6호에서 ‘대통령령으로 정하는 도로·하천·제방·구거·유지·사적지 및 묘지’라 함은 다음 각호에 정하는 토지를 말한다”라고 규정한 다음, 그 제7호에서 “묘지: 분묘와 이에 접속된 부속시설물의 부지로 사용되는 토지로서 지적공부상 지목이 묘지인 토지”라고 규정하며, 같은법시행령 제194조의8에서 “법 제234조의12제7호에서 ‘대통령령으로 정하는 토지’라 함은 다음 각호에 정하는 토지를 말한다”라고 규정한 다음, 그 제2호에서 “군사시설보호법에 의한 군사시설보호구역(...)중 통제보호구역안에 있는 토지로서 전·답·과수원 및 대지를 제외한 토지”라고 각각 규정하고 있다.
- 나. 다음으로 청구인의 경우에 대하여 살펴보면 처분청은 청구인이 1996년도 종합토지세 과세기준일 현재 소유하고 있는 이건 토지가 유료로 사용되거나 종교사업에 직접 사용되지 아니하므로 이건 토지에 대하여 1996년도분 종합토지세 등을 부과고지하였으나, 청구인이 이의신청을 제기하자 처분청은 1997.2.3. 이건 토지중 4,046㎡는 도로로서 종합토지세 비과세 대상 토지에 해당된다고 보아 과세면적을 당초 1,313,327㎡(이건 토지)에서 1,309,281㎡(이건 쟁점 토지)로 경정 결정한 사실은 제출된 관계 증빙자료에서 알 수 있다. 그런데 청구인은 먼저, 묘지는 한 번 사용허가를 한 후에는 묘주가 영구히 사용하게 되므로 청구인은 묘지 부분의 토지를 사실상 소유하고 있지 아니하여 지방세법 제234조의9제1항의 규정에 의거 청구인에게 종합토지세 납세의무가 없다고 주장하지만, 지방세법 제234조의8에서 종합토지세의 과세대상은 모든 토지로 한다고 규정하고 있고, 같은법 제234조의9제1항에서 종합토지세 과세기준일 현재 제234조의8의 규정에 의한 토지를 사실상으로 소유하고 있는 자는 종합토지세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있는 바, 청구인의 경우 이건 쟁점 토지상에 사설공원묘지를 설치·운영하여 왔고, 천주교 신도인 묘주들에게 묘지 사용허가를 한 후 분묘를 설치하여 관리해 오고 있다 하더라도 이건 쟁점 토지의 소유권이 묘주들에게 이전되지 아니하고 청구인의 소유로 등재된 사실이 임야대장에서 명백히 입증되고 있어 청구인이 이건 쟁점 토지를 사실상 소유하고 있다고 보아야 할 것이므로 청구인에게 종합토지세 납세의무가 있다 하겠으며, 다음으로, 청구인은 이건 쟁점 토지중 묘지 부분의 토지에 대하여 토지사용의 대가인 차임이나 지료를 받고 있지 아니하므로 유료로 사용되는 토지로 볼 수 없고, 분묘의 사초·벌초·기타 보존행위는 묘주가 하여야 하는 것이지만 편의상 청구인이 이를 대행해 주고 실비로 묘지관리비를 받는 것이므로 이는 토지사용의 대가가 아니므로 종합토지세가 비과세되어야 한다고 주장하지만, 지방세법 제234조의12제2호에서 종교사업을 목적으로 하는 비영리사업자가 그 사업에 직접 사용하는 토지에 대하여는 종합토지세를 부과하지 아니하지만, 대통령령이 정하는 수익사업에 사용하는 경우와 당해 토지가 유료로 사용되는 경우의 그 토지 및 당해 토지의 일부가 그 목적에 직접 사용되지 아니하는 경우 그 일부 토지에 대하여는 종합토지세를 부과하도록 규정하고 있고, “위 지방세법 제234조의12에서 규정하는 유료로 사용한다 함은 당해 토지 사용에 대하여 대가가 지급되는 것을 말하고, 그 사용이 대가적 의미를 갖는다면 그 사용기간의 장단이나 그 대가의 지급이 1회적인지 또는 정기적이거나 반복적인 것인지, 그 대가의 다과 혹은 대가의 산출방식 여하를 묻지 아니한다고 하여야 할 것임은 법문에서 유료의 개념에 아무런 제한을 가하지 아니한 점에 비추어 분명하다고 할 것이고, 매년 지급하게 되는 묘지관리비 역시 실비변상적 성격이 있다고 하더라도 이는 묘지를 적절하게 유지관리하기 위하여 징수하는 비용이고 이를 지급하지 아니하는 경우 묘지사용계약이 해지되거나 개장의 대상이 되는 점에서 대가적 관계에 있다고 보아야 하므로 관리비의 징수 또한 유료라고 할 수 밖에 없다(같은 취지의 대법원 판결 1993.9.14, 92누15505)”고 할 것인 바, 청구인은 사설공원묘지 허가를 받아 묘지 1기당 3평형 1,200천원, 6평형 2,700천원, 9평형 4,500천원의 금액을 받고 유료로 분양하고 있으며, 묘지조성후 묘지관리비(3평 관리비 600천원)도 징수하고 있어 이건 쟁점 토지중 묘지 부분의 토지를 유료로 사용되는 토지로 보아야 할 것이므로 종합토지세 비과세 대상 토지로 볼 수 없다 하겠으며, 또한, 청구인은 설령 묘지 부분의 토지가 유료로 사용되는 토지라고 하더라도 이건 쟁점 토지중 묘지 부분 이외의 자연 상태로 있는 임야에 대해서도 종합토지세를 부과한 것은 부당하며, 이건 쟁점 토지중ㅇㅇ도ㅇㅇ군ㅇㅇ읍ㅇㅇ리ㅇㅇ번지 토지 5,256㎡는 묘지 관리소 건물과 주차장으로 사용되는 토지로서 건축물의 부속토지는 물론, 교회 묘지의 설치 및 유지를 목적사업으로 하는 청구인의 고유업무에 사용되는 토지이므로 종합토지세가 비과세되어야 한다고 주장하지만, 지방세법 제234조의12제7호 및 같은법시행령 제194조의8제2호에서 군사시설보호법에 의한 군사시설보호구역중 통제보호구역안에 있는 토지로서 전·답·과수원 및 대지를 제외한 토지에 대하여 종합토지세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있는 바, 청구인의 경우 이건 쟁점 토지중 묘지 부분 이외의 자연 상태로 있는 임야는 군사시설보호구역중 통제보호구역안에 있는 토지가 아니고 제한보호구역안의 임야이거나 군사시설보호구역외의 토지이므로 비과세 대상 토지에 해당되지 아니하며, 묘지관리소 건물과 주차장으로 사용되는 토지는 유료로 사용되는 묘지의 부속시설물의 토지이므로 이 토지 역시 묘지 부분의 토지와 같이 종합토지세 비과세 대상 토지에 해당되지 아니한다 하겠으며, 마지막으로, 청구인은 이건 쟁점 토지중ㅇㅇ도ㅇㅇ군ㅇㅇ읍ㅇㅇ리ㅇㅇ번지(300㎡)상의 아파트 6동은 청구인이 경영하는ㅇㅇ병원 간호사의 기숙사로서 기숙사 부속토지는 지방세법시행령 제84조의4제4항제3호에서 법인의 비업무용토지로 보지 아니한다고 규정하고 있는데도 비업무용토지로 보아 종합토지세를 부과고지한 처분은 부당하다고 주장하지만, 지방세법시행령 제84조의4제4항제3호의 규정은 법인이 종업원 기숙사 등의 건축물을 취득하는 경우 그 부속토지를 법인의 비업무용토지로 보지 아니하여 취득세를 중과세하지 아니한다는 규정인 바, 종합토지세의 용도 구분에 의한 비과세 규정인 지방세법 제234조의12 및 같은법시행령 제194조의8의 규정에서 종업원 기숙사 부속토지에 대하여 종합토지세를 비과세하도록 별도로 명시하여 규정하고 있지 아니할 뿐만 아니라,ㅇㅇ병원으로부터 약 16㎞ 가량 떨어진ㅇㅇ도ㅇㅇ군 소재의 아파트를 간호사의 기숙사로 사용하였다고 하더라도 청구인의 목적사업인 종교사업에 직접 사용되었다고는 볼 수 없으므로 청구인의 주장을 받아들일 수 없다 하겠으며, 처분청에서 이건 쟁점 토지에 대하여 1996년도분 종합토지세 등을 부과고지한 처분은 적법하다 하겠다. 따라서 청구인의 주장은 이유가 없다고 인정되므로 지방세법 제58조제5항의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
1997. 8. 27. 내 무 부 장 관