[주 문] 처분청이 1995.8.14. 청구법인에게 과오납금 환부청구를 거부한 자진신고납부 취득세 1,020,022,800원중 취득세 과세대상이 아닌 지역난방용 열생산설비에 대하여 신고납부한 취득세액은 환부하는 것으로 경정한다.
[이 유]
1. 원처분의 요지 처분청은 청구법인이 ㅇㅇ시 일원 지역난방 열생산을 위하여 청구법인의 ㅇㅇ지사(ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 소재)에 지역난방설비를 1990.8월부터 공사에 착수하고, 공사완료(또는 준공)부분의 지역난방설비에 대한 취득세 1,020,022,810원을 11회(1992.7.24.～1995.3.2.)에 걸쳐 자진신고 납부하였으므로 이를 각각 징수결정하고, 그 이후 1995.5.26. 내무부 심사결정(심사 제13442-42호)에서 열공급 배관시설등은 급·배수시설 또는 난방용 보일러에서 제외된다고 결정함에 따라 이를 계기로 청구법인은 이미 자진신고 납부한 취득세(1,020,022,810원)에 대하여 과오납금 환부를 1995.7.18. 청구하였으나, 처분청은 이건 과오납 환부청구를 1995.8.14. 거부하였다.
2. 청구의 취지 및 이유 청구법인은 집단에너지(열)의 생산, 수용, 분배 기타 이와 관련되는 사업 등을 목적으로 1995.11.1. 설립된 공공법인(1991.12.14. 집단에너지사업법 제정으로 1992.5.23. 공공법인으로 전환)으로서 1990.7.31. ㅇㅇ(ㅇㅇ)지역 열공급허가(당시 동력자원부)를 받아 지역난방 열공급시설 공사를 착수하여 일부 공사를 완료(준공)한 후 열공급설비인 배관시설 등이 취득세 과세대상에 해당되는지 여부에 대한 질의에 대하여 과세대상이 된다(세정 13407-151, 1995.2.13.)는 유권해석에 따라 1992.7.24.～1995.3.2. 사이 11회에 걸쳐 이건 취득세를 자진신고 납부하였으나, 1995.5.26. 내무부 심사청구 결정(심사 제13442-429호)에서 열공급 배관시설 등은 취득세 과세대상인 급·배수시설 또는 난방용 보일라에 해당되지 아니한다고 결정함에 따라서 기 자진신고 납부한 취득세는 납세의무가 없는 조세로서 과오납되었으므로 1995.7.18. 처분청에 과오납금 환부를 청구하였음에도 처분청은 이를 확정절차없는 과오납금이라는 사유로 거부한 처분은 신고납부조세에 있어서 착오납부한 경우 구제받을 방법이 없어 성실한 납세자에게 심히 불이익을 주는 결과가 되어 신의성실원칙에도 위배될 뿐 아니라, 과오납금 환부청에 대한 거부는 지방세법 제58조제1항의 “필요한 처분을 받지 못함으로써 납세자의 권리 및 이익이 부당히 침해 받은 것”에 해당되므로 지방세 심사청구에서 다루어야 하고, 과오납된 이건 취득세는 환부되어야 한다고 주장하고 있다.
3. 우리부의 판단 이건 심사청구는 취득세를 자진신고 납부한 후 과오납환부를 청구한 데 대하여 처분청이 이를 거부한 경우 그 거부행위를 심사청구대상에 해당되는지의 여부와 지역난방 열공급설비인 배관 등이 취득세 과세대상인 급배수시설 또는 난방용보일라로 볼 수 있는지 여부에 대한 다툼이라 하겠으므로
- 가. 먼저 관계법령의 규정을 살펴보면 지방세법 제45조제1항에서 “과오납된 지방자치단체의 징수금과 제46조의 환부이자는 다른 미납의 지방자치단체의 징수금에 충당하고, 그 잔여금은 납세의무자 또는 특별징수의무자에게 지체없이 환부하여야 한다”라고 규정하고, 같은법시행령 제38조제1항은 “과오납금을 미납된 다른 지방자치단체의 징수금에 충당하고, 잔여금이 생겼거나 충당할 것이 없어서 이를 환부하여야 할 경우에는 지체없이 그 잔액, 이유, 지급절차, 지급장소 기타 필요한 사항을 권리자에게 통지하여야 한다”라고 규정하고 있으며, 지방세법 제58조제1항에서 “이 법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자는 그 처분의 통지를 받은 날로부터 60일(내서생략) 이내에 대통령령이 정하는 바에 의한 불복의 사유를 구비하여 도세(내서생략)에 있어서는 도지사에게 이의신청을 할 수 있다(생략)”라고 규정하고, 그 제3항에는 “제2항의 규정에 의한 결정에 불복이 있을 때는 그 결정의 통지를 받은 날로부터 60일 이내에 도지사의 결정에 대하여는 내무부장관에게... 다시 그 심사의 청구를 할 수 있다”라고 규정하고 있고, 지방세법 제104조제4호에서 “건축물: 대통령령이 정하는 건물·구축물 및 건물과 건축물의 특수한 부대시설을 말한다”라고 규정하고, 구같은법시행령 제75조의2에서 “법 제104조제4호의 규정에 의한 대통령령이 정하는 건물과 구축물은 다음 각호에 게기한 것으로 한다”라고 한 다음, 그 제2호에서 “구축물: 풀장.. 급배수시설... 와 내무부령으로 정하는 구축물”이라 규정하고, 같은법시행령 제76조제1항에는 “법 제104조제4호에서 ‘건물과 구축물의 특수한 부대설비’라 함은 당해 건물 및 건축물의 부속 또는 부착설비된 다음 각호의 설비를 말한다”라고 규정한 다음, 그 제3호에서 “난방용보일라·욕탕용보일라”라고 각각 규정하고 있다.
- 나. 다음으로 청구법인의 경우에 대하여 살펴보면 청구법인은 집단에너지의 생산, 수송, 분배 등을 목적사업으로 하는 공급법인으로서 수도권내 ㅇㅇ(ㅇㅇ)신도시지역의 지역난방 열공급을 위하여 1990.7.31. 이후 지역난방 설비공사에 착수하여 공사(준공)완료한 설비부분에 대하여 11회(1992.7.24.～1995.3.2.)에 걸쳐 취득세 자진신고 납부한 후 1995.5.26. 내무부 심사결정(심사 제13442-429호)에서 지역난방 열공급시설 등은 취득세 과세대상에서 제외된다는 결정됨에 따라 기 신고납부세액을 과오납금 환부를 청구한 사실과 처분청은 청구법인에게 과오납금 환부결정을 한 처분이 없다는 사유로 이건 환부청구를 거부한 사실은 제출된 관계증빙자료에서 알 수 있다. 그런데 청구법인은 이건 취득세를 자진신고 납부하였다 하더라도 지역난방 열공급시설이 과세대상에 해당된다는 내무부 유권해석에 의거 자진신고납부한 후 내무부 심사청구결정(1995.5.26. 제13442-429호)에서 지역난방 열공급설비는 취득세 과세대상에서 제외된다는 결정에 따라 기 신고납부 취득세에 대한 과오납금 환부청구를 처분청이 환부결정이 없다는 사유로 거부한 것은 자진신고 납부방식의 조세에 있어서 성실한 납세자에게 심히 불이익을 주는 결과가 되므로 처분청의 과오납금 환부결정이 없다 하더라도 착오납부한 세액에 대한 과오납금 환부청구를 거부한 행위는 “필요한 처분을 받지 못함으로써 납세자의 권리 및 이익이 부당히 침해를 받은 것”이므로 이건 거부처분은 지방세 심사청구대상에 해당된다고 주장하고 있다. 살피건대, 지방세법 제45조제1항에 의하면 과오납된 징수금 중 다른 미납의 징수금에 충당하고 남은 잔여금은 납세의무자에게 지체없이 환부할 것을 규정하고 있는 바, 이 규정은 “과세관청이 이미 부당이득으로서 그 존재와 범위가 확정되어 있는 과오납부금액을 과세의무자에게 즉시 반환하라는 취지일 뿐이지 과세관청에 대하여 과오납부금액의 존부와 범위를 조사결정할 의무가 있음을 규정한 취지는 아니라 할 것이므로, 이 규정은 신고납부방식의 지방세 과세의무자에게 과오납금 환부신청권을 인정하는 근거규정이 될 수 없고”(대법원 1988.12.20. 88누3406), “세법상의 명문규정이 있는 경우 외에는 신고납부방식의 납세의무자라도 과세관청에 대하여 이미 신고납부한 세액의 환급을 신청할 조리상의 권리는 인정되지 않으므로, 과세관청이 세법상 근거규정이 없고, 조리상 인정되지 않는 이미 신고납부한 세액의 환급신청을 거부한 것은 항고소송의 대상이 되는 행정처분으로 볼 수는 없다 할 것이다”(대법원 1988.12.20. 88누3406)라고 판시하고 있으므로 대법원판례의 입장을 취하여 지방세 과오납금 환부청구 거부처분을 심사청구 대상이 아니라고 보아 본안심리에서 다루 지 아니하였으나, 지방세심사청구제도는 지방세법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익을 침해 당한 자에 대하여 그 처분의 취소·변경이나 필요한 처분을 하도록 함으로써 위법·부당한 조세행정활동으로부터 납세자의 권익을 보호하는데 그 취지가 있으며, 지방세법 제45조에서도 과오납된 지방자치단체의 징수금은 다른 미납의 지방자치단체의 징수금에 충당하고 그 잔여금은 납세의무자에게 지체없이 환부하여야 한다고 규정하고 있고, 더우기 국세기본법 제51조 및 제52조에서 납세의무자가 국세, 가산금, 체납처분비 등으로 납부한 금액중 과오납부한 금액이 있거나 세법에 의하여 환급할 세액이 있는 때에는 즉시 과오납액, 초과납부액을 국세환급금으로 결정하여야 한다고 명시적으로 규정하고 있음에도 이를 처분이 아니어서 지방세 심사청구로 다툴 수 없도록 하는 것은 지방세 과오납금환부와 관련하여 지방자치단체에게 의무를 부여하고 있는 지방세법 및 국세기본법 관련규정이 지방자치단체에게 재량을 허용한 것처럼 해석될 소지가 있어 불합리할 뿐 아니라, 이 경우 납세자에게 권리구제 측면에서 심히 불이익한 결과를 초래하게 되므로 과오납금 환부청구 거부에 대하여도 본안 심리대상으로 다루기로 한다. 다음으로 지역난방 열공급설비가 취득세 과세대상인 구축물 및 특수부대설비로서 되는지에 대하여 살펴보면, “지방세법시행령 제75조의2제2호에서 과세대상으로 규정한 급배수시설이란 구조, 형태, 용도, 기능 등을 전체적으로 고려하여 급수와 배수기능을 발휘하는 시설(대법원 1990.7.13, 89누5638)”을 말하는 바, 청구법인은 집단에너지사업법 제29조에 의하여 설립된 집단에너지의 생산·수송분배를 목적으로 하는 공공법인으로서 ㅇㅇ신도시 지역난방 열공급을 위하여 청구법인의 ㅇㅇ지점에 설치된 순환펌프·배관 등 기계장치의 그 주된 기능이 “열생산·공급”만을 위한 설비라는 사실과 그 생산된 열을 물을 매체로 하여 열교환기와 수용가 열교환기 사이를 폐쇄순환하는 이건 열공급배관 등은 물의 공급 또는 배수기능이 없는 열생산공급설비에 해당하므로 급배수시설이라고 볼 수 없다 하겠고, 또한 지방세법 제104조제4호 및 지방세법시행령 제76조제1항제3호에서 난방용보일라는 취득세 과세대상인 “특수부대설비”로서 규정하고 있는 바, 여기에서 “건축물의 특수부대설비라 함은 건축물에 부속 또는 부착된 이른 바 부합물이나 종물 등으로서 그 건축물 자체의 경제적 효용가치를 증가시키는 설비를 의미한다 할 것이므로(대법원 1983.3.8, 81누171)” 이건 배관설비 등은 지역난방에 이용되는 열을 생산·공급 등을 위하여 열병합발전소의 열교환시설과 수용가의 열교환시설사이를 패쇄순환하는 열공급시설이기 때문에 건축물에 부속 또는 부착하여 그 건축물 자체의 효용가치를 높이는 설비로 볼 수 없다 하겠으므로 이건 배관설비를 난방용보일라에 해당된다고도 볼 수 없다고 판단된다. 따라서 청구법인의 주장은 상당한 이유가 있다고 인정되므로 지방세법 제58조제5항의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
1996. 1. 내 무 부 장 관