분양토지에 대한 잔금을 완납한 사실상 소유자에게 종합토지세를 부과고지한 처분이 적법한지 여부(기각)

[주 문] 청구인들의 심사청구는 이를 기각한다.

[이 유]

1. 원처분의 요지 처분청은 청구인들이 1993년도 종합토지세 과세기준일(6.1.) 현재 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대지 12,152.10㎡(이하 “이건 토지”라 한다)를 공동 소유하고 있으므로 지방세법 제234조의9제1항의 규정에 의거 청구인들을 납세의무자로 보아 이건 토지의 과세표준액(3,487,624,000원)에 같은법 제234조의16제1항의 세율을 적용하여 산출한 1993년도 종합토지세 53,282,590원, 도시계획세 6,975,240원, 교육세 10,656,510원, 합계 70,914,340원(ㅇㅇㅇ 35,969,560원, ㅇㅇㅇ 34,944,780원)을 1994.1.17. 부과고지하였으나, 청구인들이 전심절차를 거쳐 1994.8.25. 행정소송을 제기한 결과 처분청이 청구인들에게 부과고지한 종합토지세 고지서 기재내용중 세액의 산출근거가 되는 과세표준액을 기재하지 아니한 위법사항이 있으므로 부과처분을 취소하라는 판결(서울고등법원 94구25997, 1995.8.8.)에 따라 1995.9.5. 종합토지세 등 부과처분을 취소한 다음 1995.11.10. 같은 세액을 재부과고지하였다.

2. 청구의 취지 및 이유 이건 토지는 청구인들이 중고자동차매매장을 설치할 목적으로 1990.9.24. 청구외 ㅇㅇ공사와 분양계약을 체결한 후 1992.10.30. 잔금을 납부하고 1993.12.14. 청구인 공동명의로 소유권을 이전등기한 토지로서, 분양계약 당시에는 건축이 가능한 상태였으나 청구외 ㅇㅇ공사의 관리소홀로 인하여 이건 토지위에 불법건물, 폐기물, 쓰레기, 토사 등 적치물이 110cm 정도 쌓여 건축 등 토지사용이 불가능하였으므로 청구외 ㅇㅇ공사에 수차례 원상복구를 요청하였으나, 잔금을 완납하여야 원상복구가 가능하며 잔금을 미납시는 연체료를 부과하겠다고 잔금납부를 독촉하여 이건 토지를 인도받지 못한 상태에서 잔금을 완납하였는데도 원상복구를 해주지 않아 1993.6월말경 청구인들이 지상적치물을 제거하여 토지를 인도받은 바, 지방세법 제234조의9제1항에서 종합토지세 납세의무자는 사실상의 소유자라 규정하고 있고, 여기에서 사실상의 소유자라 함은 당해 부동산을 지배할 수 있고 또 자유로이 사용·수익·처분할 수 있는 지위에 있는 자를 말한다 할 것이므로 사실상의 소유자는 완전한 소유권 취득여부와는 관계없이 형식적 요건만 갖추었으면 취득세 납세의무를 지는 사실상의 취득자와는 달리 보아야 함에도 청구인들이 1992.10.30. 잔금을 납부하고 사실상 취득자가 되었으므로 사실상 소유자에 해당한다고 보아 이건 종합토지세를 부과고지한 처분은 부당하며, 또 내무부 질의회신(시세 13407-322, 1993.12.4.)에서도 분양대금을 완납할 때까지 용지조성사업이 완료되지 아니하여 토지를 사실상 지배(사용)할 수 없는 경우에는 종합토지세 납세의무가 없다(같은 취지 국세청 재이 22633-63, 1992.8.10. 및 ㅇㅇ민사지법 판결, 1993.11.24.)고 회시하고 있는 바, 청구외 ㅇㅇ공사가 처분청에 회신한 공문(ㅇㅇ 810-1557, 1994.3.28.)에서 이건 토지는 원상복구가 늦어져 1993년 6월말까지 매수인의 재산권 행사에 제한이 있었다는 사실을 확인하고 있으므로 1993년도 종합토지세 과세기준일(6.1.) 현재 이건 토지를 지배(사용)할 수 있는 사실상의 소유자에 해당되지 아니함을 알 수 있는데도 1992.10.30. 잔금을 납부하였다 하여 이건 종합토지세를 부과고지한 처분은 부당하고, 또 청구인들이 건축허가신청을 위해 1993.5.18. 청구외 ㅇㅇ공사로부터 발급받은 토지사용승낙서는 이건 토지 매매계약서 제3조제4항의 규정에 의거 토지대금완납전이라도 발급받을 수 있을 뿐 아니라, 건축허가신청에 필요한 서류일 뿐 소유권과는 관련이 없는데도 1992.10.30. 잔금을 지급하고 사용승낙을 받았다고 하여 사실상 소유자로 보아 이건 종합토지세를 부과고지한 처분은 부당하다고 주장하면서 그 처분의 취소를 구하였다.

3. 우리부의 판단 이건 심사청구는 종합토지세 과세기준일(6.1.) 현재 분양토지에 대한 잔금을 완납한 사실상 소유자에게 종합토지세를 부과고지한 처분이 적법한지 여부에 관한 다툼이라 하겠으므로

• 가. 먼저 관계법령의 규정을 살펴보면 구지방세법(1994.12.22. 법률 제4794호로 개정되기 전의 것, 이하같다) 제234조의8에서 “종합토지세의 과세대상은 지적법에 의한 모든 토지로 한다”라고 규정하고, 구같은법 제234조의9에서 “종합토지세 과세기준일 현재 제234조의8의 규정에 의한 토지를 사실상으로 소유하고 있는 자는 종합토지세를 납부할 의무가 있다... ”라고 규정하고, 구같은법 제105조제2항에서 “부동산... 의 취득에 있어서는 민법... 등 관계법령의 규정에 의한 등기·등록 등을 이행하지 아니한 경우라도 사실상으로 취득한 때에는 각각 취득한 것으로 보고 당해 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다”라고 규정하고, 구같은법시행령(1993.12.31. 대통령령 제14041호로 개정되기 전의 것, 이하같다) 제73조제1항 단서에서 “... 법 제111조제5항에 해당하는 유상승계 취득의 경우에는 그 사실상의 잔금지급일에 취득한 것으로 본다”라고 규정하고, 구같은법 제111조제5항에서 “다음에 게기하는 취득(...)에 대하여는... 사실상의 취득가격... 에 의한다”라고 규정하고서, 그 제3호에서 “... 법인장부중 대통령령이 정하는 것에 의하여 취득가격이 입증되는 취득”이라고 규정하고, 구지방세법시행령 제82조의2제1항에서 “법 제11조제5항제3호에서 ‘... 법인장부중 대통령령이 정하는 것’이라 함은 다음 각호에 정하는 것을 말한다”라고 규정하고서, 그 제2호에서 “법인장부: 법인이 작성한 원장·보조장·출납전표·결산서”라고 각각 규정하고 있다.
• 나. 다음으로 청구인들의 경우에 대하여 살펴보면 처분청은 청구인들이 1993년도 종합토지세 과세기준일(6.1.) 현재 이건 토지를 공동 소유하고 있으므로 1993년도 종합토지세 등을 부과고지한 사실은 제출된 관계증빙자료에서 알 수 있다. 그런데 청구인들은 1990.9.24. 청구외 ㅇㅇ공사와 이건 토지에 대한 분양계약을 체결한 후 1992.10.30. 잔금을 완납하였으나 이건 토지위에 쓰레기 등의 적차로 인해 토지를 사용·수익·처분할 수 있는 사실상의 소유자에 해당되지 아니함에도 1993년도 종합토지세 과세기준일 현재 잔금을 납부하였다는 사실만으로 이건 토지에 대한 사실상 소유자로 보아 1993년도 종합토지세 등을 부과고지한 처분은 부당하다고 주장하고 있다. 먼저, 구지방세법 제105조제2항에서 규정하는 취득자와 구같은법 제234조의9에서 규정하는 사실상의 소유자의 관계에 대하여 살펴보면, 청구인들은 취득세 납세의무자인 취득세와 종합토지세 납세의무자인 사실상의 소유자 개념이 서로 다르다고 주장하나, 소유의 개념은 취득세 규정상의 취득의 시기가 완성된 때 그 소유자가 된다 할 것이고, 사실상의 소유자라 함은 과세기준일 현재 사실상 취득의 시기가 완성되어 있는 상태라고 할 것인 바, 청구인들의 경우 1992.10.30. 토지잔금을 지급하였음이 청구외 ㅇㅇ공사 ㅇㅇ지사장이 발급한 분양대금납부확인서에서 입증되고 있으므로 잔금지급일인 1992.10.30. 이건 토지에 대한 취득의 시기가 완성되었다 할 것이고, 또 1993년도 종합토지세 과세기준일(6.1.) 현재 사실상 취득의 시기가 완성되어 있는 상태에 있으므로 1993년도 종합토지세 과세기준일(6.1.) 현재 사실상 소유자는 청구인들이 틀림없다 하겠으며 따라서 사실상 소유자인 청구인들에게 1993년도 종합토지세 납세의무가 있다 하겠고, 다음으로, 청구인들은 분양대금을 완납한 경우라도 용지조성사업이 늦어진 경우에는 매수자에게 종합토지세 납세의무가 없다 라고 판시한 내무부 질의회신 사례를 제시하며 청구인의 경우에도 1992.10.30. 잔금을 납부하였으나 토지의 원상복구가 늦어져 토지를 사실상 지배(사용)할 수 없었으므로 종합토지세 납세의무가 없다고 주장하지만, 이건 토지는 청구인들이 제시한 사례 내용과는 달리 용지조성사업이 완료된 후 관리소홀로 인해 재산권에 일시적인 제한이 있었던 토지로서, 지상적치물로 인한 토지인도 지연사실 등은 당사자간의 내부적 사정에 불과할 뿐, 종합토지세 납세의무 여부와는 무관한 사항이라 하겠고, 마지막으로 청구인들은 대지사용승낙서는 토지대금완납전이라도 발급이 가능하고 소유권과는 관련이 없는데도 사용승낙을 받았다고 하여 사실상 소유자로 보아 종합토지세를 부과고지한 처분은 부당하다고 주장하지만, 종합토지세는 사용승낙에 의거 과세하는 것이 아니라 앞에서 살펴본 바와 같이 과세기준일 현재 사실상 소유자에게 과세된다 할 것이며, 또 이건 토지 매매계약서 제3조제1항 및 제4항에서 “매매대금을 완납하거나 잔액에 대한 금융기관 지급보증서 또는 이행보증보험증권을 제공하고 대지사용승낙을 요청하여야 한다”고 규정하고 있는 바, 1993.5.18. 청구인들이 대지사용승낙을 받은 것은 이건 토지대금을 1992.10.30. 완납하였기 때문에 이건 토지사용권을 사실상 행사할 수 있도록 하여 준 것으로서 청구인들이 1992.10.30. 잔금을 완납하였으므로 1993년도 종합토지세 과세기준일(6.1.) 현재 이건 토지의 사실상 소유자로 보아 1993년도 종합토지세를 부과고지한 처분은 적법하다고 판단된다. 따라서 청구인들의 주장은 이유가 없다고 인정되므로 지방세법 제58조제5항의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

1996. 8. 28. 내 무 부 장 관